 |
Тема 6 «Нормативный учет и стандарт-кост на базе полных затрат»
|
|
|
|
ПЛАН
6.1. Общая характеристика нормативного учета
6.2. Метод стандарт-кост
6.3. Исчисление себестоимости продукции при нормативном учете
6.1. Общая характеристика нормативного учета
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции основывается на нормативной системе управления затратами. Благодаря универсальному характеру он может применяться во всех отраслях народного хозяйства.
Сущность этого метода заключается в следующем:
- планирование затрат на основе норм, обеспечивающих решение поставленных перед предприятием задач;
- документирование затрат путем выдачи разрешений на использование различных ресурсов для производственных целей, обоснованных нормами и нормативами,
- отражение затрат на счетах бухгалтерского учета по нормам и отклонениям от них;
- выявление отклонений производится линейным персоналом управления в целях оперативного вмешательства в процесс формирования себестоимости на каждом уровне управления.
Калькулирование основывается на нормах затрат, а отклонения от норм по мере их возникновения отражаются на счетах бухгалтерского учета как увеличение или уменьшение производственного результата.
Элементы системы нормативного метода:
1) нормирование сроков производства продукции, ее состава и качества;
2) нормативное обоснование потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, а также средств производства;
3) планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.
Норма – это обоснованная величина издержек на единицу продукции или объема работ. Нормы устанавливаются на основе детального анализа технологических операций, связанных с производством каждого вида продукции в условиях прогрессивной технологии и организации производства.
|
|
|
Нормы могут быть индивидуальными, групповыми, сводными и др.
Основа данного метода – составление нормативных калькуляций. Причем нормативные калькуляции разрабатываются только по прямым материальным и трудовым затратам, а на изделие в целом, как правило, по всем статьям производственной себестоимости. Нормативные калькуляции составляются по действующим на начало отчетного периода нормам использования материальных и трудовых ресурсов.
В теории и практике могут использоваться три способа нормативного учета затрат.
1. Учет по нормативным затратам. Фактические затраты определяют из следующего выражения:
Нормат. затраты + (-) Отклон. от нормативных затрат = Факт. затраты
При этом варианте исходят из той предпосылки, что на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам (основные материалы, незавершенное производство, готовая продукция). Все выявленные отклонения по мере их возникновения накапливаются и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.
2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат. Этот вариант предусматривает отражение движения информации о затратах на производство в двух оценках; по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат фактического объема выполненных работ, услуг произведённой продукции.
Факт. затраты ~ Нормат. затраты + (-) Отклон. от нормативных затрат
3. Учет смешанным способом (осуществляется в двух вариантах).
Первый вариант наиболее распространен в экономически развитых странах и был рекомендован в СССР. Однако с достаточной степенью достоверности учесть в течение отчетного периода все отклонения невозможно. Нормативная себестоимость незавершенного производства на конец месяца исчисляется как разность между нормативной суммой затрат на производство и нормативной себестоимостью товарного выпуска. В результате все неучтенные в течение месяца или другого отчетного периода отклонения оседают в остатках незавершенного производства.
|
|
|
Второй вариант предполагает повседневный контроль за соблюдением
норм основных затрат. Полученные в течение отчетного периода данные об
отклонениях не обобщаются в регистрах бухгалтерского учета и не отражаются на счетах.
Суммы отклонений от норм затрат определяются по каждой группе однородных изделий в пределах отчетного периода сопоставлением фактических затрат с оцененным объемом выпуска продукции по нормативной себестоимости. При этом незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости исходя из натуральных показателей движения полуфабрикатов или описей незавершенного производства.
Методика калькуляционных расчетов двух вариантов предусматривает:
а) либо отклонения от норм, выявленные в течение отчетного периода, полностью относить на себестоимость продукции готовой или реализованной (в зависимости от учетной политики);
б) либо отклонения от норм распределять между продукцией и незавершенным производством.
Если взять за основу отдельные признаки, то классификацию отклонений можно представить в следующем виде (таблица 6.1).
Таблица 6.1. Классификация отклонений от норм
| Признак классификации | Название отклонений |
| По результативности | - Положительные (экономия); - Отрицательные (перерасход) |
| По характеру оформления | - Документированные (производственные затраты, выявленные способом документирования); - Расчетные (при учете косвенных затрат); - Неучтенные (после проведения инвентаризации остатков незавершенного производства). |
Положительные и отрицательные отклонения – это соответственно
экономия или перерасход фактических затрат от их нормативного уровня, свидетельствующие об уровне организации и управления производством.
Если рассматривать отклонения от норм по характеру их оформления, то они подразделяются на документированные, расчетные и неучтенные отклонения. Способ документирования позволяет выявлять отклонения материальных и трудовых затрат в пределах установленных норм по объектам калькулирования, виновникам и т.д. Расчетные отклонения определяются, как правило, по косвенным затратам с помощью специальных расчетов. Неучтенные отклонения – результат выявления остатков незавершенного производства после проведения инвентаризации.
|
|
|
Завершающим этапом при нормативном методе калькулирования является сводный учет затрат на производство, который ведется в оборотных ведомостях, открываемых для определенного вида или группы однородных изделий по всем структурным подразделениям и центрам финансовой ответственности.
Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции в идеальном виде ведется при соблюдении следующих принципов:
· предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих норм;
· учет в течение месяца изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;
· учет фактических издержек в течение месяца с подразделением на расходы по нормам и отклонениям;
· установление и анализ причин отклонений от норм и изменений норм;
· определение фактической себестоимости как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.
Так как этот процесс довольно трудоемкий, то иногда для упрощения применяются следующие варианты:
· нормируются и учитываются отклонения от норм и изменения норм только по прямым издержкам;
· остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитываются, а все изменения норм и отклонения от них относятся на товарный выпуск;
При незначительном изменении норм их учет ведется не отдельно, а только с отклонениями от норм.
В мировой учетной практике сложилось два способа учета отклонений от установленных стандартов (нормативов).
Первый способ основан на отражении отклонений в бухгалтерском
учете с использованием соответствующих счетов синтетического и аналитического учета, их анализе со значительной степенью детализации и последующим списанием на счета продаж, прочих доходов или расходов или финансовых результатов.
|
|
|
При втором – отклонения в первичной документации и учетных регистрах отражаются без использования системы соответствующих синтетических и аналитических счетов и в конечном итоге ограничиваются только затратами. В основе второго способа реализуются принципы отечественного нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, который применялся во всех отраслях промышленности. Система отклонений была построена на их выявление в разрезе соответствующих видов затрат на производство и списание на себестоимость реализованной продукции.
Системный способ регистрации отклонений, в отличие от внесистемного подхода, обладает рядом преимуществ:
· позволяет оперативно (за счет интеграции учета и анализа) и, соответственно, более эффективно контролировать и анализировать нормативные показатели;
· обеспечивает достоверность данных и предсказуемость показателей управленческой и финансовой отчетности;
· открывает широкие возможности по компьютеризации всей системы бухгалтерского учета и снижению трудоемкости учетно-расчетных операций;
· предоставляет возможность организации управления "по отклонениям" как в текущем, так и в заключительном управленческом контроле.
6.2. Метод стандарт-кост
Метод «стандарт-кост» (Standard Costs) является западным аналогом
нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости. Основоположниками нормативного учета затрат являются представители англо-
американской школы (Г.Эмерсон, Д.Гаррисон, Т. Дауни). Так, Г. Гаррисон в
своих работах обосновал, что для процесса калькулирования первостепенное
значение имеют не стоимостные показатели, а объемные величины, так как
важно знать какое количество ресурсов потребуется для производства, следовательно, необходимо установить их твердые нормы или стандарты. Отсюда возникла необходимость определения себестоимости по утвержденным
стандартам, а не на основе фактических затрат.
Стандарт – утвержденная норма расхода ресурсов для изготовления продукции, выполнения работ или оказания услуг. Разработанные нормы должны рассматриваться как обязательные стандарты и не изменяться в течение всего установленного периода.
Метод «стандарт-кост» стал применяться в западных странах в 20-30
годы 20 века в связи с развитием промышленности, основанной на внутриотраслевом разделении труда и кооперации. Потребовалась оценка деятельности работников и предприятий в целом, составление бюджетов и прогнозов. Основа расчетов при данном методе — использование текущих рыночных цен и оценка возможностей получения прибыли.
|
|
|
Технология метода «стандарт-кост» включает следующие этапы:
· разработка стандартов (норм);
· предварительное составление стандартных калькуляций;
· учет фактических затрат и отклонений от стандартов.
Важным моментом этого метода является также то, что в его рамках не
проводится полное распределение всех накладных расходов на себестоимость произведенной продукции.
Стандартные затраты (издержки) на единицу продукта состоят из
следующих элементов:
· стандартного количества основных материалов и стандартной цены;
· стандартного рабочего времени и стандартной ставки прямой оплаты труда;
· стандартного коэффициента переменных и постоянных общепроизводственных издержек.
Метод «стандарт-кост» предполагает, что расчёт фактической себестоимости осуществляется на основе учета стандартных, а не фактических издержек. Его основная цель - своевременное выявление отклонений по элементам стандартных издержек, проведение анализа причин их возникновения и корректировка применяемых стандартов.
Основные различия между стандарт-костом и нормативным учетом фактической себестоимости сводятся к следующему:
- стандарт-кост – это система планирования и анализа различных вариантов затрат, в том числе из-за разной загрузки производственных мощностей, а нормативный учет – система измерения их фактической величины при фактической загрузке;
- стандарт-кост непосредственно не связан с калькулированием фактической себестоимости единицы продукции, нормативный учет начинается с калькулирования нормативной себестоимости носителя затрат и завершается составлением калькуляции фактической себестоимости единицы продукции;
- в стандарт-косте отклонения от норм (стандартов) затрат выявляют расчетным путем после завершения процессов производства и сбыта, в нормативном учете – с помощью первичного документирования и до начала или в процессе расходования ресурсов;
- стандарт-кост широко используется для оценки запасов товарно-материальных ценностей, незавершенного производства и готовой продукции на складе, нормативный метод учета фактических затрат для этих целей не применяется;
- в стандарт-косте используется система специальных счетов для учета затрат по нормам и выявления отклонений от норм, в нормативном учете может применяться лишь один специализированный счет «Выпуск продукции», на котором выявляется сумма отклонений фактической производственной себестоимости фактического выпуска от его стоимости по учетным ценам.
6.3. Исчисление себестоимости продукции при нормативном учете
Исчисление фактической себестоимости продукции производится путем прибавления к нормативной стоимости изделий или вычитания из нее выявленных в текущем учете отклонений от норм и изменений норм.
Фактическую себестоимость отдельных изделий исчисляют на основе нормативной калькуляции с применением индексов отклонений от норм и изменений норм, выявленных по статьям расходов и соответствующим продуктам или группам продуктов. Эти индексы определяют как процентное отношение величины изменений нормативов и отклонений от норм к затратам по нормам.
С учетом изменения норм формула фактических затрат на производство продукции приобретает вид:
Rфакт = (Rнорм ± ΔRизм) ± ΔRоткл
Основное внимание в нормативном учете уделяется выявлению отклонений от норм, т.е. допущенным удорожаниям или полученной экономии. Исчисление величины фактических затрат по итогу за месяц рассматривается как производная задача.
В стандарт – кост общем виде расчет норматива издержек Sн производится по формуле Sн = rн * pн, где rн – количество расхода материальных ресурсов или времени в расчете на единицу продукции; рн – стоимостное выражение единицы расхода (цена, тариф и т.д.).
Для пропорциональных прямых затрат в качестве исходной базы нормирования количества расхода обычно используется величина конечной продукции и ее составных частей (деталей, узлов, полуфабрикатов и т.п.). Постоянные затраты нормируют в расчете на календарный период и распределяют по видам продукции пропорционально условному базису, специфичному для каждой отрасли промышленности.
Исходные данные для нормирования издержек содержатся в производственной технологической документации (конструкторских и технологических спецификациях, картах техпроцесса, рецептурах смеси сырья и материалов и т. п.)
|
|
|
