 |
Порядок сообщения информации по вопросам аудита лицам, отвечающим за управление
|
|
|
|
В ходе и по окончании аудиторской проверки аудитору требуется сообщать по-лученную и оцененную им информацию руководству аудируемого лица. Состав такой информации, порядок ее сообщения, а также лица, которым необходимо пре-доставлять информацию по материалам аудиторской проверки, описаны в МСА260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наделенным руководящими полномочиями».
Круг лиц, которым аудитор должен предоставлять информацию о проверке, включает в себя людей, которые наделены руководящими полномочиями. Руково-дящие структуры различных стран и разных предприятий могут различаться. На-пример, в одних странах функции надзора и управления разделены между различ-ными органами (например, наблюдательный совет и правление), в других обе эти функции возложены на один-единый орган. При этом аудитор должен основывать-ся на собственном суждении для определения тех лиц, которым должны сообщать-ся аспекты аудита, представляющие интерес для руководства, принимая во внима-ние управленческую структуру предприятия, обстоятельства задания, соответст-вующее законодательство, правовые обязанности этих лиц.
В случае, если управленческая структура субъекта четко не определена, или ли-ца, наделенные руководящими полномочиями, не могут быть четко определены в соответствии с условиями аудиторского задания или согласно законодательству, то аудитор приходит к соглашению с субъектом относительно того, кому должны представляться аспекты аудита, представляющие интерес для руководства.
МСА 260 акцентирует внимание на том, что аудитор должен сообщать толь-ко те аснекты, представляющие интерес для руководства, оа которые он обра-тит внимание в результате аудита, и что аудитор не обязан разрабатывать про-цедуры специально с целью выявления аспектов, представляющих интерес для ру-ководства. Этот важный момент МСА 260 рекомендует включить в письмо об ау-диторском задании во избежание неправильного понимания со стороны клиента.
|
|
|
Письмо об аудиторском задании может включать также:
• описание формы, в которой будут сообщаться аспекты аудита, представ-ляющие интерес для управления;
• перечень соответствующих лиц, которым будет сообщаться такая информа-ция;
• перечень конкретных аспектов аудита, представляющих интерес для руково-дства, в отношении которых была достигнута договоренность.
МСА 260 содержит примерный перечень аспектов, которые могут возникнуть в ходе аудита, которые интересны руководству субъекта и о которых аудитор дол-жен сообщить лицам, наделенным руководящими полномочиями:
• общий подход к аудиторской проверке и ее объему, ожидаемых ограничени-ях или дополнительных требованиях;
• выбор и изменение существенных принципов и методов бухгалтерского уче-та, оказывающих существенное воздействие на финансовую отчетность субъекта;
• возможное влияние на отчетность неопределенных обстоятельств, которые должны быть раскрыты;
• аудиторские корректировки;
• существенные неопределенности, которые могут поставить под сомнение непрерывность деятельности аудируемого лица;
• разногласия с руководством субъекта по вопросам, являющимся значимыми для финансовой отчетности предприятия или аудиторского заключения;
• ожидаемые модификации заключения;
• существенные недостатки в системе внутреннего контроля;
• вопросы, касающиеся порядочности руководства, а также случаи мошенни-чества с участием руководства;
• другие вопросы, согласованные в условиях аудиторского задания.
Аудитор должен сообщать информацию по аспектам аудита, представляющим интерес для руководства, своевременно в устной или письменной форме. В случае сообщения аудитором информации в устной форме, сообщенные аспекты и любые отклики на эти вопросы должны быть документально отражены в рабочих доку-ментах аудитора.
|
|
|
МСА 260 содержит также особенности проверки предприятий государственно-го сектора. Эти особенности заключаются:
• во-первых, в расширении аспектов, подлежащих сообщению аудитором ру-ководству (соблюдение законодательных или нормативных требований; адекват-ность систем учета и контроля; эффективность программ и видов деятельности);
• во-вторых, в указании на возможность обнародования информации, сооб-щаемой аудиторами в письменной форме.
ТЕМА. МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА, РЕГЛАМЕНТИРУЮЩИЕ АУДИТОРСКИЕ ВЫВОДЫ
И ПОДГОТОВКУ ОТЧЕТОВ
1. Составление аудиторского заключения по финансовой отчетности.
2. Выводы аудитора о сопоставимых значениях и прочей информации, имею-щей отношение к финансовой от четности.
1. Составление аудиторского заключения по финансовой отчетности Итогом аудиторской проверки клиента должен стать документ, отражающий мнение аудитора о достоверности отчетности аудируемого лица и о соответствии совершенных им операций законодательству. Порядку составления аудиторских выводов и подготовке отчетов (заключений посвящены стандарты 7-й группы:
МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности»;
МСА 710 «Сопоставимые значения»;
МСА 720 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность».
Аудиторское заключение — это та часть работы аудитора, которая видна всем заинтересованным представителям делового сообщества. Заключение представляет собой сравнительно краткий документ, который должен содержать однозначно сформулированное мнение. Аудиторское заключение завершает ту громадную, подчиненную формальным правилам работу, которую провел аудитор (планирова-ние, документирование, сбор аудиторских доказательств), чтобы сделать достовер-ные выводы.
Единые требования к составлению заключения по итогам аудита финансовой отчетности приведены в МСА 700 «Аудиторский отчет гзаключение) по финан-совой отчетности». Стандарт содержит четкие требования к форме, структуре, формулировкам аудиторского заключения, что облегчает понимание этого важного документа пользователями.
|
|
|
Аудиторское заключение передает пользователям финансовой отчетности вьио-ды аудитора по следующим основным позициям:
• дает ли финансовая отчетность правдивое представление о финансовом по-ложении и экономической деятельности предприятия;
• была ли данная финансовая отчетность подготовлена в соответствии с при-знанными основами финансовой отчетности (например, МСА или соответствую-гцими национальными стандартами);
• соответствует ли представленная финансовая отчетность законодательным требованиям.
МСА 700 определяет основные элементы аудиторского заключения:
1. Название.
2. Адресат.
3. Вводный параграф.
4. Параграф, описывающий объем проверки.
5.Параграф, в котором выражено мнение аудитора о финансовой отчетности.
6. Дата выдачи аудиторского заключения.
7. Адрес аудитора.
8. Подпись аудитора.
В названии МСА 700 рекомендует использовать словосочетание «независимый аудитор» 1например, «аудиторское заключение независимого аудитора...») для то-го, чтобы отличить аудиторское заключение от отчетов, составленных другими лицами, например, должностными лицами субъекта, советом директоров и т.п.
Адресат определяется в соответствии с условиями договоренности об аудите и национальными нормативными актами. В стандарте отмечено, что, как правило, заключение адресуется акционерам или совету директоров субъекта, финансовая отчетность которого аудируется.
Введение содержит перечень проверенной отчетности с указанием даты и от-четного периода, упоминание об ответственности руководства за финансовую от-четность и содержащиеся в ней утверждения и пояснения. Во введении подчерки-вается, что обязанность аудитора заключается только в выражении его мнения о проверенной отчетности на основе проведенного аудита.
Финансовая отчетность представляет собой заявления руководства. Подготовка такой отчетности требует от руководства определения значимых оценочных значе-ний и вынесения суждений, а также определения соответствующих принципов и методов бухгалтерского учета, используемых при подготовке финансовой отчетно-сти. Такое определение принципов и методов должно быть сделано в рамках основ финансовой отчетности, которые руководство выбирает или обязано использовать. В противоположность этому, ответственность аудитора заключается в аудите такой финансовой отчетности с целью выражения мнения о ней.
|
|
|
В параграфе, описывающем объем проверки, должна быть ссылка на МСА или соответствующие нормы и стандарты и указание на то, что проверка планировалась и проводилась с целью обеспечения достаточной уверенности в том, что финансо-вая отчетность не содержит существенных искажений. Помимо этого указывается, что проверка включала:
• анализ доказательств, подтверждающих суммы и сведения, содержащиеся в отчетности;
• оценку принципов бухгалтерского учета, применяемых при подготовке фи-нансовой отчетности;
• оценку значимых финансовых значений, полученных руководством при под-готовке финансовой отчетности;
• оценку общего представления отчетности. Заключение также должно содер-жать подтверждение аудитора относительно того, что проверка предоставляет дос-таточные основания для выражения мнения.
МСА 700 содержит пример изложения абзаца, описывающего объем аудита.
«Мы провели наш аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (либо дать ссылку на уместные национальные стандарты или практи-ку). Эти стандарты обязывают нас планировать и проводить аудит таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая от-четность не содержит существенных искажений. Аудит включает изучение
На основе тестирования доказательств, подтверждающих значения и рас-крытия информации в финансовой отчетности. Аудшп также включает оценку принципов бухгалтерского учета и значимых оценочных значений, сде-ланных руководством, а также оценку общего представления финансовой от-четности. Мы считаем, что проведенный ними аудит иредоспгавляет разум-ные основания для выражения нашего мнения».
В параграфе, выражающем мнение аудитора, указывается, дает ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах достоверное и объективное представле-ние финансового положения и результатов деятельности проверяемого субъекта в соответствии с установленными основами подготовки финансовой отчетности.
Мнение аудитора, согласно МСА, может принимать один из видов: безогово-рочно-положительное или варианты модифицированного.
|
|
|
Безоговорочно-положительное мнение должно выражаться тогда, когда ауди-тор приходит к заключению о том, что финансовая отчетность дает достоверный и справедлив взгляд в соответствии с основными принципами подготовки финансо-вой отчетности. Безоговорочно-положительное мнение неявным образом указывает на то, что все изменения принципов бухгалтерского учета и методов их приме не-ния, а также их влияние надлежащим образом определены и раскрыты в финансо-вой отчетности.
Заключение считается модифицированным, если оно содержит поясняющий па-раграф или мнение, отличное от безоговорочно-положительного. Выбор того или иного вида модифицированного заключения зависит от двух типов факторов:
а) не влияющих на аудиторское мнение;
б) влияющих на аудиторское мнение.
При возникновении факторов, не влияющих на аудиторское мнение (например, имеется значительная неопределенность (иная, нежели проблема непрерывности деятельности, пояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую отчетность) аудитор должен включить в заключе-ние параграф, привлекающий внимание к аспекту.
Например,
«По нашему мнению, финансовая опгчетноспгь диет достоверный и справед-ливый взгляд на финансовое положение компании на 31 декабря 200 г., резуль-таты ее хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соотвепгствии с МСФО.
Не внося оговорки в наше мнение, мы обращаем внимание на Приложение Х к финансовой отчетности. Компания является ответчиком по делу о наруше-нии определенных патентных прав и взыскании роялти и убытков. Компания подала встречный иск, сейчас проходят предварительные слушания и разбира-пгельство по обоим искам. Окончательный резулыпапг дела не можеп1 быи~ь определен в настоящее время, а финансовая отчетность не предусматривает никаких резервов на покрытие обязательств, которые могут возникнуть в ре-зультате решения суда».
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно-положительное мнение в случае возникновения следующих факторов, оказываю-щих или могущих оказать влияние на финансовую отчетность:
• имеется ограничение объема работы аудитора;
Ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться субъектом (на-пример, условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнить процедуры аудита, которые он считает необходимыми). Также ограни-чение объема может быть следствием обстоятельств (например, если временные рамки аудита таковы, что аудитор не в состоянии наблюдать за проведением ин-вентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема имеет место и тогда, когда, по мнению аудитора, учетная документация субъекта неадекватна, или если аудитор не может осуществить необходимые процедуры аудита и вынуж-ден применять альтернативные процедуры.
• имеется разногласие с руководством относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытий информации в финансовой отчетности.
Указанные аспекты считаются факторами, влияющими на аудиторское мнение. При этом в зависимости от существенности влияния данных факторов на финансо-вую отчетность аудиторское мнение принимает одну из трех форм:
а) мнение с оговоркой;
б) отрицательное мнение;
в) отказ от выражения мнения.
Мнение с оговоркой следует выражать в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно-положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничения объема не настолько суще-ственны и глубоки, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выра-жения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать выражение «за исключени-ем» влияния аспекта, к которому относится оговорка.
Например,
«Мы провели аудипгорскую проверку... (остальная часть идентична форму-лировке, коиторая приведена в примере вводного параграфа).
Мы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов 31 декабря 200 г., так как зпга дата предшествовала привлечению нас в качестве аудипгоров компании. Из-за характера учетных записей компании мы не смогли ироверии1ь количество товарно-материальных запасов посредст-вом других аудиторских процедур.
По нашему мнению, за исключением корректировок (при наличии таковых), которые могли бы оказаться необходимым если бы мы смогли проверить коли-чество иговарно-материальных запасов, финансовая отчетность представля-ет достоверную и...»
Отрицательное мнение следует выражать только тогда когда влияние какого-либо несогласия с руководством на столько существенно и глубоко для финансовой отчетности, что, по мнению аудитора, недостаточно модифицировать заключение,
чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой от-четности.
Например,
«За исключением указанного в нижеприведенном параграфе мы провели ау-диторскую ироверку в соответствии с Международными стандартами аудита 1либо дать ссылку на уместные национальные стандарты или практику).
По нашему мнению, вследствие влияния аспектов, изложенных в предыду-щем абзацах, финансовая отчетность компании не дает достоверный и спра-ведливый взгляд на финансовое положение компании на 31 декабря 200 г., ре-зультапгы ее хозяйспгвеииой деятельности и двизгсение денежных средспгв з год, закончившийся в указанную дату, в соответствии с МСА».
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях когда ограничение объема настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о финансовой отчепгиости. Например,
«Мы провели аудиторскую проверку прилагаемого бухгалтерского баланса компании АВС на 31 декабря 200 г. и соответствующих отчетов о прибылях и убытках и движении денежных средств за год, закончившийся в указанную дату. Ответственность за зту финансовую отчетность несет руководство компании.
|
|
|
