Изменения, льготы и арбитражная практика относительно сборов за пользование объектами животного мира и водных биологических ресурсов

Федеральным законом от 29.11.2007 № 285-ФЗ «О внесении изменений в главу 25.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» изменен перечень объектов водных биоресурсов, за вылов которых уплачивается сбор. Кроме того, скорректированы размеры ставок сбора по отдельным видам водных биоресурсов, установленные ст. 333.3 гл. 25.1 «Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов» НК РФ.

Пункт 7 ст. 333.3 НК РФ также дополнен определением рыбохозяйственных организаций — организаций, осуществляющих добычу (вылов) водных биологических ресурсов и (или) их первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующих эту продукцию при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций доля дохода от реализации добытых (выловленных) объектов водных биологических ресурсов и (или) произведенной рыбной продукции составляет не менее 70 %.

В ближайшем будущем следует ожидать очень жестких действий со стороны стран, имеющих доступ к добыче водных биоресурсов, поскольку сейчас объем вылавливаемых морепродуктов во всем мире (98 млн т в год) приближается к критическому (110—115 млн т). Поэтому многие государства давно закрыли для иностранцев свои двухсотмильные исключительные экономические зоны.

В ходе внесения последних изменений в порядок обложения вылова водных биоресурсов по-прежнему остались нерешенными некоторые проблемы, которые появились после введения в действие гл. 25.1 НК РФ. Их суть заключалась в наличии различных подходов плательщиков, налоговых органов и судебных инстанций к вопросам:

— правомерности корректировки суммы сбора за добычу водных биоресурсов при внесении изменений в ранее выданную лицензию, где зафиксирован определенный объем разрешенного вылова этих биоресурсов;

— порядка уплаты сбора за добычу водных биоресурсов после отзыва (аннулирования) у пользователя соответствующей лицензии (разрешения).

Дело в том, что к моменту вступления в действие гл. 25.1 НК РФ, и до настоящего времени в ней не прописан механизм корректировки платежной базы, а также сроки уплаты уточненной суммы сбора в случаях внесения изменений в уже выданные разрешения на вылов.

Ситуация приводила к путанице в действиях различных государственных органов и хозяйствующих субъектов (рыбаков). Во-первых, контролирующим органам рыбоохраны необходимо было постоянно отслеживать объем разрешенного вылова, который в течение установленного лицензией времени лова мог меняться несколько раз. Во-вторых, налоговым органам следовало лишний раз перепроверять правильность отражения уточненных объемов разрешенного вылова (в разрезе соответствующих видов водных биоресурсов) после внесения изменений в лицензии, поскольку именно эти объемы служат базой для исчисления окончательной суммы сбора.

Причин, приводящих к уточнению объемов лова и видов водных биоресурсов, могло быть несколько, например: внесение изменений в ранее выданное разрешение (лицензию) в связи с уточнением данных о реальном положении (передвижении) рыбных запасов в установленных районах промысла; отзыв разрешительного документа в связи с отказом рыбаков вести лов в ранее заявленном участке промысла; выдача дополнительного разрешения в связи с осуществлением лова в новом районе промысла.

В этой постоянно меняющейся обстановке нередко возникали споры между налоговыми органами и рыбаками о количестве выданных разрешений и о том, какие из них являются первичными (с учетом сделанных в них дополнений), а какие относятся к вновь выданным. Ведь по вновь выданной лицензии (разрешению) расчет суммы сбора должен осуществляться заново.

При внесении изменений в выданные лицензии (разрешения) в виде увеличения или уменьшения объема разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов соответствующим образом увеличивается или уменьшается объект обложения сбором, разрешенный к добыче (вылову) на основании соответствующей лицензии (разрешения).

В случае если первоначальный объем разрешенных к добыче (вылову) водных биологических ресурсов изменяется, общая сумма сбора, подлежащая уплате в течение всего периода действия лицензии (разрешения), не должна превышать сумму, исчисленную исходя из нового объема ресурсов, подлежащих добыче (вылову) в соответствии с измененным разрешением. При этом сумма платежей, уплаченных с момента получения лицензии (разрешения) до момента внесения в нее изменений, учитывается при определении размера оставшихся взносов.

Таким образом, окончательная сумма сбора должна определяться с учетом последних корректировок объема разрешенного вылова. При этом не имеет значения, что разовый взнос, например, рассчитан из гораздо большего объема водных биоресурсов по сравнению со скорректированным впоследствии объемом.

Поскольку первичный разовый взнос может уплачиваться только единожды и его сумму уже нельзя «исправить» (ст. 333.5 НК РФ), следует, что она в обязательном порядке должна учитываться при окончательном расчете сбора путем корректировки оставшейся суммы регулярных платежей.

В соответствии со ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном этой статьей.

Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

Согласно ст. 37 Федерального закона № 166-ФЗ действие разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов может быть приостановлено или такое разрешение может быть аннулировано до истечения установленного срока его действия уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в соответствии с основаниями прекращения права на добычу (вылов) водных биоресурсов.

Решение еще одной проблемы — сопоставление фактического и разрешенного объемов вылова для окончательного определения суммы сбора — важнейшая проблема, решение которой, к сожалению, происходит в процессе судебных разбирательств.

Подход, при котором сумма сбора должна определяться не на основании данных фактических объемов улова, а исходя из показателей, указываемых в выдаваемых рыбакам лицензиях и разрешениях, был предложен еще на стадии разработки гл. 25.1 НК РФ не случайно, а в связи с пониманием всей сложности осуществления контроля за реальными объемами выловов. Действительно, на каждое судно не посадишь инспектора рыбной охраны и налогового инспектора. Однако имеются и другие возможности — например, совершенствование системы оперативного статистического наблюдения путем введения специальной отчетности добываемых видов водных биологических ресурсов, которая впоследствии использовалась бы для расчета (уточнения) налоговой базы.

Проведя сравнительный анализ статистических данных, можно будет выявить разницу между суммами сборов, внесенных по выписанным разрешениям и подлежащих к уплате исходя из объемов добытой рыбной продукции, учитываемой в статистических формах. В дальнейшем это позволит более точно определять возможные объемы выловов при оформлении рыбакам соответствующих лицензий и разрешений.