 |
Определение аудиторского риска
|
|
|
|
В теории и практике проверок наиболее распространена модель, в которой приемлемый аудиторский риск (DAR, Desired Audit Risk) представлен в виде произведения его элементов, а именно:
– неотъемлемого риска;
– риска средств контроля;
– риска необнаружения.
Базовая модель аудиторского риска имеет вид:
DAR = IR × CR × DR, (1)
где IR – неотъемлемый риск (Internal Risk);
CR – контрольный риск (Control Risk);
DR – риск необнаружения (Detection Risk).
Оценка неотъемлемого риска IR. Для того чтобы максимально формализовать и стандартизировать процесс оценки неотъемлемого риска в рамках конкретной аудиторской организации можно, как и в случае с оценкой эффективности СВК, построить тест-опросник, в котором бы посредством получения ответов на заданные вопросы очерчивался максимально широкий круг аспектов, необходимых для принятия во внимание аудитором. Пример такого теста, которые можно модифицировать и перестраивать с учетом особенностей как аудитора, так и аудируемого лица, приведен в приложении А.
Расчет величины неотъемлемого риска в процентах на основании данного теста определяется как отношение фактически набранного количества баллов при ответе на вопросы к их максимально возможной величине.
Оценка контрольного риска (риска средств контроля) CR. Это процесс получения достаточной информации об СВК, которая в дальнейшем используется аудитором для выявления искажений, а также при планировании сроков, характера и объема аудиторских процедур.
Следует учитывать, что тестирование СВК на эффективность и оценка риска средств контроля по своей сути являются одним и тем же. Поэтому для того чтобы не проводить дублирование одних и тех же аудиторских процедур, можно поступить следующим образом: принять оценку риска средств контроля как разницу между 100% и полученной оценкой эффективности СВК. Например, если надежность СВК была оценена аудитором как 75%, то истолкование этого может быть таким: 75% ошибок, неточностей и искажений, допускаемых аудируемым лицом, замечаются и устраняются его СВК. Таким образом, количество необнаруживаемых и (или) неисправляемых ошибок составляет 25%, а это и есть уровень рискованности средств контроля организации.
|
|
|
Оценка риска необнаружения DR. Один из подходов к определению риска необнаружения состоит в том, чтобы рассчитывать его на основе проведенных тестов и вычисленных значений риска средств контроля и неотъемлемого риска. При таком подходе именно риск необнаружения определяет количество аудиторских доказательств. Это более эффективный способ для планирования и самый распространенный на практике метод. На основании приведенной выше базовой формулы аудиторского риска риск необнаружения (DR) будет определяться по формуле:
(2)
Допустим, что внутренним стандартом аудиторской фирмы установлено значение приемлемого аудиторского риска DAR 0,05 (5%). Результаты тестирования показали: IR = 0,8 (80% допущенных ошибок бухгалтерия не исправляет) и CR = 0,5 (50% ошибок, допущенных бухгалтерией, не обнаруживает СВК). В этом случае DR = 0,05 ÷ (0,8 × 0,5) = 0,125, то есть риск необнаружения составляет 12,5%.
Высокие значения IR и CR обязывают организовать проверку так, чтобы максимально снизить величину риска необнаружения (возможно по некоторым объектам проверки полностью отказаться от выборочных методов, а по другим увеличить количество элементов, попадающих в выборочную совокупность; расширить объем аудиторских процедур; применять большее количество методов сбора аудиторских доказательств и т.д.). Низкие значения IR и CR позволяют допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска.
|
|
|
План и программа аудита рассматриваемого объекта
В пунктах 8 и 10 ФПСАД № 3 «Планирование аудита» говорится следующее: «Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита… Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы».
Таким образом, план аудита представляет собой перечень этапов аудита или направлений проверки. Программа же призвана «расшифровывать» каждый этап посредством формулирования аудиторских процедур ему соответствующих. Программа аудита всегда является развитием плана, поэтому должна иметь место тесная смысловая увязка этих документов друг с другом.
Примеры плана и программы аудита основных средств приведены в таблицах 2 и 3.
Таблица 2 – План аудита основных средств (фрагмент)
Проверяемая организация ООО «Альфа»
Период, за который проводится аудит 2014 г.
Период проведения аудита с 08.04.2015 г. по 12.04.2015 г.
Количество человеко-часов 110 чел.-ч.
Руководитель аудиторской проверки Суриков В.Н.
Состав аудиторской группы Перова О.С., Орлова Н.А., Юрина Л.П.
Планируемый аудиторский риск 5%
Планируемый уровень существенности 160 тыс. р.
| Планируемые виды работ | Период проведения, чел.-ч. | Исполнитель | Нормативная база проверки |
| 1 Аудит содержания фрагмента учетной политики | 08.04.2015, | Суриков В.Н. | ПБУ 1/2008, ПБУ 6/01, ПБУ 21/2008, ПБУ 24/2011, НК РФ |
| 2 Аудит учета поступления основных средств | 08.04.2015 – 09.04.2015, | Перова О.С. | ПБУ 6/01, ПБУ 24/2011, Методические указания по учету основных средств, План счетов и Инструкция по его применению |
| 3 Аудит наличия и сохранности основных средств | 09.04.2015 – 10.04.2015, | Перова О.С. | ПБУ 6/01, Методические указания по проведению инвентаризации имущества и финансовых обязательств, План счетов и Инструкция по его применению |
| 4 Аудит правильности начисления амортизации и износа по основным средствам | 08.04.2015 – 10.04.2015, | Орлова Н.А. | ПБУ 6/01, ПБУ 21/2008, Методические указания по учету основных средств, Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, План счетов и Инструкция по его применению |
| 5 Аудит учета восстановления основных средств | 10.04.2015 – 11.04.2015, | Орлова Н.А. | ПБУ 6/01, ПБУ 10/99, Методические указания по учету основных средств, План счетов и Инструкция по его применению |
| 6 … | … | … | … |
|
|
|
Руководитель аудиторской организации
Руководитель аудиторской группы
Таблица 3 – Программа аудита основных средств (фрагмент)
Проверяемая организация ООО «Альфа»
Период, за который проводится аудит 2014 г.
Период проведения аудита с 08.04.2015 г. по 12.04.2015 г.
Количество человеко-часов 110 чел.-ч.
Руководитель аудиторской проверки Суриков В.Н.
Состав аудиторской группы Перова О.С., Орлова Н.А., Юрина Л.П.
Планируемый аудиторский риск 5%
Планируемый уровень существенности 160 тыс. р.
| Перечень аудиторских процедур | Количество чел.-ч. | Исполнитель | Информационная база проверки |
| 1 Аудит содержания фрагмента учетной политики | |||
| 1.1 Проверка организационного аспекта | Суриков В.Н. | Учетная политика, приказы, распоряжения | |
| 1.2 Проверка технического аспекта | Суриков В.Н. | Учетная политика, рабочий план счетов, фрагмент графика документооборота | |
| 1.3 … | … | … | … |
| 2 Аудит учета поступления основных средств | |||
| 2.1 Проверка обоснованности отнесения стоимости объектов к основным средствам в соответствии с содержанием первичных учетных документов | Орлова Н.А. | Регистры синтетического и аналитического учета, накладные, счета-фактуры, акты, инвентарные карточки | |
| 2.2 Проверка правильности определения первоначальной стоимости основных средств при поступлении | Орлова Н.А. | Регистры аналитического учета, накладные, счета-фактуры, акты, авансовые отчеты, инвентарные карточки | |
| 2.3 … | … | … | … |
| 3 Аудит наличия и сохранности основных средств | |||
| 3.1 Проверка наличия организационно-распорядительных документов на создание комиссии по обеспечению сохранности основных средств и оформлению документации по их движению | Перова О.С. | Приказы (распоряжения) руководителя, внутренние положения аудируемого лица | |
| 3.2 Проверка наличия и содержания договоров о полной материальной ответственности | Перова О.С. | Договоры о полной индивидуальной, коллективной (бригадной) ответственности | |
| 3.3 … | … | … | … |
|
|
|
Руководитель аудиторской организации
Руководитель аудиторской группы
3.5 Описание основных аудиторских процедур по рассматриваемому объекту
В данной части контрольной работы следует описать, как именно аудитор реализует перечисленные в программе аудиторские процедуры, а именно на какие нормативные документы ему следует обращать внимание, какие документы подлежат проверке, каковы возможные наиболее часто встречающиеся нарушения и т.д.
Разрешается описывать только некоторые аудиторские процедуры, являющиеся, по мнению студента, ключевыми. Однако в любом случае описанию подлежит хотя бы одна аудиторская процедура из каждого направления проверки.
Например, описание аудиторской процедуры 2.1 из представленной выше таблицы 2 может быть следующим:
Процедура 2.1 – проверка обоснованности отнесения объектов в состав основных средств.
По данным первичных учетных документов (накладных, технической документации) контролируется срок полезного использования поступающих объектов. Особо следует проконтролировать этот показатель при поступлении хозяйственного инвентаря, приборов, инструментов, так как по ним наиболее вероятен срок менее одного года. Именно по этой причине включать такие активы в состав основных средств нельзя. Они должны быть отнесены в состав материально-производственных запасов. Кроме того, на данном этапе осуществляется аналитическая процедура по возможности использования поступающего объекта в деятельности или для осуществления управленческих функций в соответствии с содержанием учредительных документов, а также способность приносить аудируемому лицу экономические выгоды в будущем. Необходимо исключить вероятность поступления объекта основного средства в целях перепродажи. Кроме того, в соответствии с пунктом 5 ПБУ 6/01 для целей бухгалтерского учета определен стоимостной лимит, в соответствии с которым активы стоимостью не более 40 тыс. р. за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. Следует отметить, что данное положение является правом, а не обязанностью экономического субъекта.
|
|
|
3.5 Классификатор возможных нарушений по рассматриваемому
объекту
Основной целью проведения аудиторской проверки является формирование аудитором мнения о достоверности или недостоверности во всех существенных аспектах бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. В связи с этим очевидным становится факт, что для того, чтобы однозначно сформировать подобное мнение, нужно либо доказать, что отчетность не содержит существенных искажений, либо, напротив, обосновать, что таковые имеют место. Именно по этой причине понимание того, какими могут быть нарушения в сфере ведения учета и подготовки отчетности в целом, а также применительно к проверяемому объекту бухгалтерского наблюдения в частности, является весьма важным. Так, например, если аудитор заранее, то есть еще до начала проверки, обладает четким представлением о том, где и как именно зачастую допускаются нарушения, то в ходе проведения аудита именно эти стороны будут подлежать исследованию с большей тщательностью. Это в итоге приведет, с одной стороны, к повышению качества результатов аудита, а, с другой стороны, - к сокращению трудозатрат.
Изложенное выше подводит к тому, что несомненное практическое значение приобретает формирование некоего списка основных нарушений, которые сопровождают весь учетный процесс, начиная с регистрации факта хозяйственной жизни в первичном учетном документе и заканчивая обобщением информации о нем уже в составе бухгалтерской отчетности. В сложившейся практике аудита документ подобного рода именуют классификатором возможных нарушений.
Например, классификатор возможных нарушений в ходе учета основных средств может быть следующим:
По обоснованности отнесения сумм хозяйственных операций в состав основных средств:
– отсутствие документального подтверждения обоснованности отнесения объектов в состав основных средств;
– отсутствие документов, подтверждающих право собственности экономического субъекта на объекты недвижимости;
– отнесение в состав основных средств объектов, срок службы которых не превышает одного года и т.д.
По учету наличия и обеспечению сохранности основных средств:
– отсутствие инвентарных карточек (книг) учета объекта основных средств или отсутствие необходимых реквизитов, несвоевременное их заполнение;
– отсутствие инвентарных номеров у объектов основных средств;
– отсутствие организационно-распорядительных документов, необходимых для организации учета основных средств и контроля за их наличием и использованием (приказов, распоряжений о создании комиссий, назначении ответственных лиц, проведении контрольных мероприятий) и т.д.
По бухгалтерскому учету поступления и выбытия основных средств:
– неправомерное увеличение первоначальной стоимости поступающих основных средств на расходы текущих отчетных периодов: основного производства, вспомогательного, общехозяйственных и других расходов;
– отсутствие документального подтверждения факта передачи основного средства в эксплуатацию, акта приема-передачи;
– отсутствие данных о материалах, деталях, агрегатах и узлах, годных для дальнейшего использования, с целью их оприходования на субсчета материальных счетов при списании основных средств и т.д.
По учету начисления амортизации основных средств:
– неправильное определение срока полезного использования основных средств;
– неправильное определение годовой и ежемесячной сумм амортизационных отчислений;
– изменение метода начисления амортизации по одному инвентарному объекту и т.д.
Список литературы
|
|
|
