Организация учета производственных затрат

Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов и, во-вторых, применяемые предприятием подходы к группировке своих издер­жек. Последнее зависит от того, что является объектом учета затрат.

На организацию учета производственных затрат оказывает влияние ряд факторов: вид деятельности предприятия, его размер, организационная струк­тура управления, правовая форма и т.п. Принимая во внимание эти обстоя­тельства и учетную политику на будущий год, предприятие определяет, какие синтетические счета первого и второго порядка следует включить в рабочий план счетов и какие аналитические счета необходимо открыть к этим счетам.

6.1. Формирование рабочего плана счетов

С технической точки зрения бухгалтерский управленческий учет можно рассматривать как аналитический учет затрат. Какое же количество сче­тов необходимо предприятию для организации этого учета? Пусть предпри­ятием производится 10 видов продукции из 100 видов различных материалов и при этом существует 5 центров ответственности. Для того чтобы инфор­мация управленческого учета отвечала на три вопроса: 1) какие использова­лись материалы в производстве? 2) сколько материалов пошло на изготов­ление того или иного продукта? 3) в каком центре ответственности потреблены материалы? — необходимо иметь как минимум 115 счетов (10 + 100 + + 5). Степень детализации рабочего плана счетов зависит от потребностей руководства в той или иной информации.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета для учета затрат на производство. В ныне действующем счетном плане не предусмотрено специального раздела для счетов управленческого учета, и они встречаются по существу во всех его частях. Сегодня для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены:

- счета учета внеоборотных активов — 01, 02, 04, 05;

- счета учета производственных запасов — 10, 15, 16,20,21,23,25,26, 28,29.

- счета учета готовой продукции и товаров — 41, 42,43,44, 45.

Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства. По дебету счета отражают пря­мые затраты, связанные с выпуском продукции. Прямые затраты списыва­ют на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов. На этот счет списываются затраты со счетов 23 и 28, а также косвенные расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает суммы фактичес­кой себестоимости завершенной производством продукции. Эти суммы мо­гут списываться со счета 20 на счета 43, 90,40. Остаток на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

Под незавершенным производством понимается продукция частичной готовности, т.е. не прошедшая всех стадий обработки. К незавершенному производству относятся материалы и полуфабрикаты, поступившие в производство, а также готовая продукция, не прошедшая через ОТК. Незавер­шенное производство разрешается оценивать по фактической себестоимос­ти, по плановой (нормативной), по прямым затратам. В массовом и серийном производствах разрешено производить оценку незавершенного производ­ства только по стоимости сырья и материалов. В частности, это относится к текстильной промышленности. Стоимость остатков незавершенного про­изводства рассчитывают по данным инвентаризационных описей или по данным оперативного учета. Аналитический учет ведется по видам затрат и видам выпускаемой продукции, а также по подразделениям предприятия.

Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» используют пред­приятия, учитывающие затраты по полуфабрикатному методу. По своему содержанию он близок к счетам учета производственных запасов. По дебе­ту счета формируется информация о стоимости полуфабрикатов собствен­ного производства, по кредиту — о стоимости потребленных полуфабрика­тов собственного производства на те или иные цели.

Счет 23 «Вспомогательные производства» включают в свой рабочий счетный план те предприятия, где вспомогательные (подсобные) производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный, ремонтный цех, котельная и т.п.). Аналитический учет ведется по видам производств.

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получать информацию об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства (о расходах на освещение, отопление, на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, о заработной плате производственного персонала цехов, занятого обслуживанием производства, и т.п.). Если структура предприятия построена не по цеховому признаку, а общепроизводствен­ные расходы планируют в целом по предприятию, то учет на счете 25 также ведут в целом по предприятию без разграничения по производственным подразделениям (цехам, участкам, переделам) предприятия. Часто в таких случаях учет общепроизводственных расходов осуществляется в составе общехозяйственных расходов на отдельном субсчете счета 26.

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. Здесь накапливается информация о затратах на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, о накопленных амортизационных отчислениях по основным средствам управленческого и общехо­зяйственного назначения и т.п. Расходы, учтенные по счету 26, списыва­ются в дебет счетов 20 и 23 или 90 (в соответствии с выбранной учетной политикой предприятия). Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат.

Счет 28 «Брак в производстве» используется для обобщения информации о потерях от брака в производстве. Аналитический учет ведут по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» используется пред­приятиями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы: профилактории, дошкольные учреждения, столовые, пансионаты и т.п. Как правило, это крупные промышленные предприятия.

Затраты на содержание обслуживающих производств и хозяйств учиты­ваются по дебету счета 29. До перехода промышленных предприятий на рыночные условия хозяйствования этот счет традиционно имел дебетовое сальдо, свидетельствовавшее о превышении расходов над доходами обслуживающих производств и хозяйств. Убыток списывался в дебет счета 81 «Использование прибыли» или в дебет счета 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В условиях рыночных отношений все чаще встречаются случаи оказания обслуживающими хозяйствами услуг не столько персоналу своего пред­приятия, сколько сторонним посетителям. Так, медсанчасть бывшего обо­ронного предприятия, лечившая ранее лишь своих работников, сегодня, пользуясь диагностическим оборудованием собственного производства, оказывает платные медицинские услуги населению. Сам же завод простаивает, его мощности не загружены. В этих условиях для отражения результа­тов деятельности медсанчасти, очевидно, в бухгалтерском управленческом учете целесообразнее использовать счет 90 «Продажи» взамен счета 29 «Об­служивающие производства и хозяйства».

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» применяется на предприятиях с нормативным методом учета затрат. По дебету счета отражается фактическая, а по кредиту — нормативная себестоимость. Сопоставлени­ем дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение факти­ческой себестоимости от нормативной, которое впоследствии отражается на счете 90.

Счет 43 «Готовая продукция» предназначен для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции. Этот счет используется пред­приятиями материального производства. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, час­тично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъяв­лены этим покупателям (заказчикам), списывается в порядке реализации со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».

На счете 44 «Расходы на продажу» собирается информация о расходах, связанных с реализацией продукции и доставкой ее потребителю. Этот счет используется промышленными предприятиями. Им же пользуются предприятия торговли. Здесь отражаются расходы на перевозку товаров, на оплату труда, на аренду и содержание зданий и помещений, на рекламу и т.п.

Наконец, счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), если договором поставки предусмотрен отличный от общего порядка момент перехода права собственности от продавца к покупателю. Кроме того, здесь учитываются готовые изделия, переданные другим предприятиям для реализации на комиссионных или иных началах.

В системе бухгалтерского управленческого учета, конечно, же, используют­ся счет 90 «Продажи», счета расчетов — 60, 62, 67, 68, 69, 70, 76, 79, а также главный счет учета финансовых результатов — 99 «Прибыли и убытки».

Представленный обзор позволяет заключить, что в системе управленческого учета задействовано большинство бухгалтерских синтетических счетов. Если принять во внимание, что в развитие к ним открывается множество субсчетов и аналитических счетов, необходимых для решения раз­личных управленческих задач, то становится очевидным: работа бухгалте­ра-аналитика немыслима без использования вычислительной техники. На сегодняшний день современные ПЭВМ — необходимый инструмент в ра­боте специалиста по управленческому учету.

Одним из шагов по реализации Программы реформирования бухгалтер­ского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, принятой в январе 1998 г., стало утверждение нового Плана сче­тов бухгалтерского учета коммерческих организаций. Его практическое ис­пользование позволит решить двуединую задачу—обеспечить прозрачность внешней финансовой отчетности и сохранить коммерческую тайну бухгал­терского управленческого учета.