 |
Статья 89. Выездная налоговая проверка
|
|
|
|
Статья 89 НК РФ, посвященная выездным налоговым проверкам, изложена в новой редакции. Если ранее статья состояла из семи абзацев, то в новой редакции в статью введено 17 пунктов, регулирующих условия, порядок и полномочия налогоплательщиков и уполномоченных органов при проведении выездной налоговой проверки. Введение новых норм в части, регулирующей проведение выездных налоговых проверок является актуальным, поскольку затрагивает существенные интересы как налогоплательщика, так и органов, уполномоченных осуществлять надзор и контроль за соблюдением налогового законодательства.
Пункт 1 содержит принципиальное отличие выездной проверки от камеральной - место проведения налоговой проверки.
Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика.
В случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
Выездная налоговая проверка осуществляется на основании решения руководителя налогового органа в отношении налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей и представляет собой одну из форм налогового контроля.
Выездная налоговая проверка осуществляется в соответствии с годовыми планами работы налоговой инспекции и квартальными графиками проверок.
Федеральная налоговая служба определяет приоритетность проведения выездных налоговых проверок в отношении налогоплательщиков.
Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4).
Форма решения о проведении выездной налоговой проверки утверждена Приказом ФНС Российской Федерации от 25 декабря 2006 года №САЭ-3-06/892@.
|
|
|
Решение о проведении проверки принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.
Решение руководителя налогового органа о назначении выездной налоговой проверки должно содержать следующие обязательные сведения:
полное и сокращенное наименования либо фамилию, имя, отчество налогоплательщика;
предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
периоды, за которые проводится проверка;
должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
Определены налоговые органы, правомочные принимать решение о проведении проверки. Так, согласно новым положениям статьи 89 НК РФ:
- решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица;
- решение о проведении выездной налоговой проверки организации, отнесенной в порядке, предусмотренном статьей 83 НК РФ, к категории крупнейших налогоплательщиков, выносит налоговый орган, осуществивший постановку этой организации на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика;
- самостоятельная выездная налоговая проверка филиала или представительства проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения.
В пункте 4 комментируемой статьи указан срок, ограничивающий проверяемый период тремя годами, предшествующими году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.
Основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются ФНС (Приказ ФНС Российской Федерации от 25 декабря 2006 года №САЭ-3-06/892@).
|
|
|
Названным Приказом в качестве оснований продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки до четырех и (или) шести месяцев установлены:
1) проведение проверок налогоплательщика, отнесенного к категории крупнейших;
2) получение в ходе проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки информации от правоохранительных, контролирующих органов либо из иных источников, свидетельствующей о наличии у налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента нарушений законодательства о налогах и сборах и требующей дополнительной проверки;
3) наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т.п.) на территории, где проводится проверка;
4) проведение проверок организаций, имеющих в своем составе несколько обособленных подразделений, а именно:
четыре и более обособленных подразделений - до четырех месяцев;
менее четырех обособленных подразделений - до четырех месяцев, в случае если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на данные обособленные подразделения, составляет не менее 50 процентов от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией, и (или) удельный вес имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 процентов от общей стоимости имущества организации;
десять и более обособленных подразделений - до шести месяцев;
5) непредставление налогоплательщиком, плательщиком сбора, налоговым агентом в установленный в соответствии с пунктом 3 статьи 93 НК РФ срок документов, необходимых для проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки;
6) иные обстоятельства. При этом в данном случае необходимость и сроки продления выездной (повторной выездной) налоговой проверки определяются исходя из длительности проверяемого периода, объемов проверяемых и анализируемых документов, количества налогов и сборов, по которым назначена проверка, количества осуществляемых проверяемым лицом видов деятельности, разветвленности организационно-хозяйственной структуры проверяемого лица, сложности технологических процессов и других обстоятельств.
Для продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки налоговым органом, проводящим проверку, в вышестоящий налоговый орган направляется мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки.
|
|
|
Решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России:
при продлении срока повторной выездной налоговой проверки, проводимой управлением ФНС России по субъекту Российской Федерации в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам;
при продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки, проводимой ФНС России. В этом случае мотивированный запрос о продлении срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки представляется руководителю (заместителю руководителя) ФНС России руководителем проверяющей группы (бригады).
В остальных случаях решение о продлении срока выездной (повторной выездной) налоговой проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) управления ФНС России по субъекту Российской Федерации.
Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки. Основания для приостановления установлены пунктом 9 статьи 89 НК РФ:
- истребования документов (информации)
- получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
- проведения экспертиз;
- перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Вместе с тем, установлен общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки, равный шести месяцам. Обращаем внимание налогоплательщиков, что в случае, если руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, проводящего проверку, принимает решение о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, налоговый орган обязан приостановить любые действия на территории налогоплательщика, связанные с проверкой, в том числе действия по истребованию документов у налогоплательщика, а так же вернуть налогоплательщику все истребованные ранее подлинники документов. Однако, данное требование не распространяется на документы налогоплательщика, изъятые в ходе проведения выемки.
|
|
|
Общий срок приостановления выездной налоговой проверки, может быть увеличен на три месяца в том случае если налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации.
Форма решения о приостановлении проведения выездной налоговой проверки, а также о ее возобновлении установлены Приказом ФНС Российской Федерации от 6 марта 2007 года №ММ-3-06/106@ (Приложение №62).
Датой начала проверки является дата вынесения решения о проведении выездной (повторной) налоговой проверки. Датой окончания проверки является дата составления проверяющими справки о проведенной проверке по форме, установленной Приказом МНС Российской Федерации от 10 апреля 2000 года №АП-3-16/138 «Об утверждении инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 №60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах».
Выездная налоговая проверка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам.
Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Налоговые органы не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем налогового органа о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.
При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.
В рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика.
В отношении филиалов и представительств налоговые органы вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов.
|
|
|
Срок самостоятельной выездной налоговой проверки филиалов и представительств не может превышать один месяц.
Налоговый орган, проводящий самостоятельную выездную проверку филиалов и представительств, не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период, а также более двух выездных налоговых проверок в течение одного календарного года.
Отдельный пункт новой редакции статьи 89 НК РФ посвящен проведению повторных выездных налоговых проверок.
Повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей проверки по тем же налогам и за тот же период.
Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:
- вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
- налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Очень интересна позиция законодателя, изложенная в пункте 10 комментируемой статьи:
«Если при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, к налогоплательщику не применяются налоговые санкции, за исключением случаев, когда невыявление факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа».
При этом следует иметь ввиду, что изложенные положения, применяются только к правоотношениям, возникающим в связи с проведением повторной выездной налоговой проверки, в случае, если решение о проведении первоначальной выездной налоговой проверки было принято после 1 января 2007 года.
При проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.
Согласно пункту 11 статьи 89 в новой редакции, при проведении выездной налоговой проверки в случаях реорганизации и ликвидации организации - налогоплательщика проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.
Позитивным для налогоплательщика нововведением можно считать норму закона, указанную в пункте 12 анализируемой статьи, согласно которой ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных статьей 94 НК РФ.
Должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов.
Порядок проведения инвентаризации регулируется Приказом Минфина Российской Федерации №20н и МНС Российской Федерации №ГБ-3-04/39 от 10 марта 1999 года «Об утверждении Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке» (Приложение №47).
Распоряжение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщика при выездной налоговой проверке, порядке и сроках ее проведения, составе инвентаризационной комиссии принимает руководитель налогового органа (его заместитель) по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств.
Целями проведения инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.
В перечень имущества, подлежащего инвентаризации, может быть включено любое имущество налогоплательщика независимо от его местонахождения. Перечень имущества, проверяемого при налоговой проверке, устанавливается руководителем налогового органа (его заместителем).
Налоговые органы вправе привлекать для проведения инвентаризации имущества налогоплательщика экспертов, переводчиков и других специалистов.
Инвентаризация производится при участии должностных лиц, материально ответственных лиц, работников бухгалтерской службы налогоплательщика.
По результатам инвентаризации составляется акт, по форме утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации №20Н и МНС Российской Федерации №ГБ-3-04/39 от 10 марта 1999 года «Об утверждении Положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке» (Приложение №47).
Указанным Приказом установлены правила проведения инвентаризации отдельных видов имущества.
Пунктом 14 установлены основания проведения выемки документов в ходе выездной налоговой проверки. Такими основаниями являются предположения должностных лиц налогового органа о том, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений могут быть:
- уничтожены;
- сокрыты;
- изменены;
- заменены.
В пункте 15 урегулирован порядок и сроки передачи налогоплательщику справки налогового органа о проведении налоговой проверки. Так, в последний день проведения проверки, проверяющий обязан вручить налогоплательщику (его представителю) справку о проведении проверки, а в случае уклонения налогоплательщика от ее получения, проверяющий обязан направить справку по почте заказным письмом.
Особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции определяются главой 26.4 НК РФ.
Статья 346.42 НК РФ устанавливает особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении соглашений о разделе продукции.
Обратите внимание, специальные правила, установленные указанной статьей распространяются только на выездные налоговые проверки. Камеральные налоговые проверки проводятся по общим правилам.
По общему правилу, налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Пункт 1 статьи 346.42 НК РФ устанавливает специальную норму, согласно которой выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения, начиная с года вступления соглашения в силу. Данное правило обусловлено характером деятельности налогоплательщика, а также значимостью для государства такого вида деятельности.
В обеспечение названной нормы законодатель установил обязанность инвестора по соглашению или оператора соглашения хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия соглашения.
Согласно пункту 3 статьи 346.42 НК РФ выездная налоговая проверка инвестора по соглашению или оператора соглашения в связи с деятельностью по соглашению не может продолжаться более шести месяцев. Статьей 89 НК РФ установлено право налогового органа в исключительных случаях продлить срок проведения выездной проверки до шести месяцев. В связи с этим, представляется, что выездная налоговая проверка инвестора по соглашению или оператора соглашения не может быть продлена.
При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.
По общему правилу, нормы, предусмотренные статьей 89 НК РФ, распространяются на плательщиков сборов и налоговых агентов.
|
|
|
