 |
Требования МСФО в отношении учета затрат по займам
|
|
|
|
Введение
МСФО 23 "Затраты по займам" под затратами по займам понимает процентные и другие расходы, понесенные организацией в связи с получением заемных средств. Российский стандарт, посвященный вопросам заемных средств - ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию".
Согласно МСФО затраты по займам могут включать:
· проценты по банковским овердрафтам и краткосрочным и долгосрочным займам;
· постепенное списание доходов и расходов, полученных в результате эмиссии облигаций;
· постепенное списание дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды,
· финансовые выплаты в рамках финансового лизинга,
· курсовые разницы, возникающие в результате получения займов в иностранной валюте.
Формирование финансовой отчетности в соответствии с международными стандартамисоздает для компании ощутимые конкурентные преимущества:
· Снижение стоимости привлеченного финансирования за счет выхода на зарубежные рынки.
· Улучшение имиджа компании, повышение конкурентоспособности и прозрачности.
· Повышение рыночной капитализации компании.
· Простоту применения единых стандартов отчетности в дочерних компаниях, зарегистрированных в различных странах.
· Возможность анализа ключевых показателей консолидированной отчетности компании.
· Повышение качества информации для принятия решений менеджерами.
· Упрощение слияний и поглощений.
Требования МСФО в отношении учета затрат по займам
С целью обеспечения непрерывности деятельности и поддержания платежеспособности предприятия привлекают заемные средства. По привлеченным заемным средствам компании несут финансовые затраты.
|
|
|
Основная задача МСФО 23 «Затраты по займам» - признание затрат по займам в финансовой отчетности:
- в составе расходов (в отчете о прибылях и убытках);
или
- капитализированные в качестве активов (в балансе).
В случае капитализации затраты будут признаваться в последующих периодах через отчет о прибылях и убытках в качестве амортизационных отчислений.
Аргументы капитализации процентов (увеличения стоимости актива):
- за: концепция начисления позволяет рассмотреть капитализацию как способ соотнесения затрат и выгод от использования актива;
- против: проценты выплачиваются в определенных периодах за пользование денежными средствами и должны относиться к тому периоду, в который возникли.
Существует 2 похода МСФО 23 к учету процентов по займам:
- основной;
- допустимый альтернативный.
Основной подход – затраты по займам должны признаваться в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они возникают.
Допустимый альтернативный подход – затраты по займам должны признаваться в отчете о прибылях и убытках в том периоде, когда они возникают за исключением той части, которая капитализируется.
Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.[5]
Величина затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться в соответствии с МСФО 23.[2]
В соответствии с допустимым альтернативным методом, затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива. Такие затраты по займам капитализируются путем включения в стоимость актива при условии возможного получения компанией в будущем экономических выгод и если при этом затраты могут быть надежно измерены. Прочие затраты по займам признаются в качестве расходов в период их возникновения.[ 2]
|
|
|
Предприятие может выбрать только один подход к учету затрат и применять его последовательно ко всем периодам.
Квалифицируемый актив - актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени.[4]
Примерами квалифицируемых активов являются:
- запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до товарного состояния,
- производственные компании,
- электростанции
- инвестиционная собственность.
Прочие инвестиции и те запасы, которые повседневно производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени, не являются квалифицируемыми активами. Активы, при их приобретении готовые к использованию по назначению или продаже, также не относятся к квалифицируемым активам.[2]
Затраты по займам - процентные и другие расходы, понесенные компанией в связи с получением заемных средств.[4]
Затраты по займам могут включать:[5]
а) процент по банковским овердрафтам и краткосрочным и долгосрочным ссудам;
б) амортизацию скидок или премий, связанных со ссудами;
с) амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды;
д) платежи в отношении финансового лизинга, отраженные в учете в соответствии с Международным стандартом IAS 17 «Аренда»;
e) курсовые разницы, возникающие в результате займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.
Затраты по займам, разрешенные для капитализации
Затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, - это те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.[3]
В случае, когда компания занимает средства исключительно для приобретения конкретного квалифицируемого актива, затраты по займам, непосредственно связанные с этим активом, могут быть четко установлены.[3]
Например: затраты по финансовому лизингу актива.
Затруднение может представлять выявление непосредственной связи между конкретными займами и квалифицируемым активом, и определение займов, которых в противном случае можно было избежать. Такого рода трудности возникают, например, когда финансовая деятельность компании координируется централизованно. Трудности появляются и тогда, когда группа компаний использует ряд долговых обязательств для получения заемных средств по различным процентным ставкам и ссужает эти средства на различной основе компаниям, входящим в группу. Дополнительно усложняют ситуацию колебания валютных курсов, а также использование группой кредитов, деноминированных в иностранной валюте или привязанных к ней, в условиях высокой инфляции. В результате этого определение величины затрат по использованию заемных средств, непосредственно связанных с приобретением квалифицируемого актива, затруднено и требует применения субъективной оценки.[ 4]
|
|
|
В тех пределах, в которых эти средства заимствованы в общих целях и использованы для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться путем применения ставки капитализации к затратам на данный актив. Ставкой капитализации должно быть средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к займам компании, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением ссуд, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива. Сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода, не должна превышать сумму затрат по займам, понесенных в течение этого периода.[4]
Начало капитализации
Капитализация затрат по использованию заемных средств как части первоначальной стоимости квалифицируемого актива должна начинаться когда:[2]
a) возникли расходы по данному активу;
б)возникли затраты по займам; и
c) началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.
Расходы на квалифицируемый актив включают только те расходы, которые выражаются в денежных платежах, переводах других активов или принятии процентных обязательств. Расходы уменьшаются на величину любых полученных в связи с данным активом промежуточных выплат и субсидий (IAS 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»). Средняя балансовая величина актива в течение периода, включающая ранее капитализированные затраты по займам, обычно равняется обоснованному приблизительному значению расходов, к которым применяется ставка капитализации в этом периоде.[21]
Деятельность, необходимая для подготовки актива к его использованию по назначению или к продаже, включает не только физическое создание самого актива. К ней относится техническая и административная работа, предшествующая началу физического создания актива, такая, например, как деятельность, связанная с получением разрешений, необходимых для начала строительства. Однако, к такой деятельности не относится владение активом, если при этом отсутствуют производство или модификация, изменяющие его состояние. Например, затраты, понесенные по займам в то время, когда проводились землеустроительные работы для строительства, капитализируются в течение периода проведения соответствующих работ. Однако, затраты по займам, понесенные в то время, когда земля, приобретенная для последующего строительства, оставалась во владении без каких-либо подготовительных работ на ней, не подлежат капитализации.[2]
Приостановление капитализации
Капитализация затрат по займам должна приостанавливаться в течение продолжительных периодов, когда активная деятельность по модификации объекта прерывается.[3]
|
|
|
Затраты по займам могут быть понесены в течение продолжительных периодов, когда деятельность, необходимая для подготовки актива к использованию по назначению или для продажи, прерывается. К таким затратам относятся затраты по содержанию незавершенных объектов. Такого рода затраты не квалифицируются как капитализируемые. Однако капитализация затрат по займам обычно не приостанавливается в течение периода, когда осуществляется значительная техническая и административная работа. Капитализация затрат по займам не приостанавливается также, когда временная задержка представляет собой необходимую часть процесса подготовки актива для использования по назначению или для продажи. Например, капитализация продолжается в течение продолжительного периода, необходимого для доведения до нужной кондиции запасов, или продолжительного периода, когда высокий уровень воды задерживает строительство моста, если такой высокий уровень воды является обычным для данного географического региона в течение указанного периода.[4]
|
|
|
Прекращение капитализации
Капитализация затрат по займам средств должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже.[5]
Объект обычно считается готовым к использованию по назначению или к продаже, когда завершено его физическое сооружение, несмотря на то, что повседневная административная работа все еще может продолжаться. Если остались лишь такие незначительные доработки, как оформление объекта в соответствии с требованиями покупателя или пользователя, это свидетельствует о практически полном завершении работ.[2]
Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается, капитализация затрат по займам должна прекращаться по завершении, в основном, всей работы, необходимой для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже.[2]
Раскрытие информации
Финансовая отчетность должна раскрывать:
a) учетную политику, принятую для затрат по займам;
б) сумму затрат по займам, капитализированную в течение периода;
c) ставку капитализации, использованную для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.
В российской практике согласно ПБУ 15/01 используется только альтернативный подход. При этом затраты капитализируются до того момента, пока объект не будет передан в эксплуатацию на основании Акта приемки-передачи.
|
|
|
