 |
Кодекс профессиональной этики аудиторов Украины
|
|
|
|
Непосредственно Кодекс профессиональной этики аудиторов Украины состоит из 14 разделов. Перечислим названия указанных разделов:
Раздел 1 — Объективность;
Раздел 2 — Решение этических конфликтов;
Раздел 3 — Профессиональная компетентность;
Раздел 4 — Конфиденциальность;
Раздел 5 — Налоговая практика;
Раздел 6 — Заграничная деятельность;
Раздел 7 — Самореклама;
Раздел 8 — Независимость;
Раздел 9 — Вознаграждение и комиссионные;
Раздел 10 — Деятельность, не совместимая с практикой аудитора;
Раздел 11 — Денежные суммы клиентов;
Раздел 12 — Взаимоотношения с другими аудиторами;
Раздел 13 — Реклама и предложение услуг;
Раздел 14 — Пособие для принятия аудиторской присяги.
Теперь остановимся на рассмотрении положений каждого раздела данного Кодекса.
Раздел 1. Объективность. Принцип объективности обязывает аудитора быть беспристрастным в мыслях, честным и независимым. Аудитор может предоставлять широкий круг аудиторских услуг, но в любом случае он должен демонстрировать свою объективность, профессионализм и беспристрастность. Объективность необходимо соблюдать в любых случаях, обратив особое внимание на следующее:
а) аудиторы могут попасть в обстоятельства, при которых возможно давление на их независимость;
б) аудитор может проявлять предубежденность в отношениях с людьми;
в) во время предоставления аудиторских услуг руководители аудиторской фирмы обязаны обеспечить соблюдение принципов объективности работниками аудиторской фирмы, а также привлекаемыми экспертами других предприятий.
Для обеспечения соблюдения принципа объективности можно рекомендовать следующие нормы поведения:
· если какая-либо из ситуаций не укладывается в рамки действующих стандартов или закона — руководствуйтесь здравым смыслом и логикой;
|
|
|
· не давайте повода для возникновения мыслей об утрате вами объективности и независимости;
· не позволяйте предлагать вам какие-либо подарки или подношения, а также предлагать свои услуги, которые могут послужить поводом усомниться в объективности ваших действий и суждений;
· в отношениях с людьми проявляйте толерантность и непредубежденность;
· обеспечьте соблюдение принципов объективности работниками аудиторской фирмы, а также экспертами других предприятий, привлекаемыми к работе.
Раздел 2. Решение этических конфликтов. Аудиторы должны постоянно держать в поле зрения обстоятельства, которые могут привести к конфликтам. При этом необходимо учитывать, что выяснение взаимоотношений между аудитором и другой стороной не всегда могут регламентироваться вопросами этики. Поэтому в каждом отдельном случае необходимо тщательно выяснять обстоятельства.
На аудитора могут влиять такие обстоятельства, как давление со стороны руководства или акционера, семейные или личные взаимоотношения с клиентом, действия, противоречащие профессиональным нормам и стандартам, и т. п.
В любом случае, сталкиваясь с необходимостью решения этических вопросов, необходимо исходить из договорных взаимоотношений между аудиторской фирмой и клиентом, а также из норм действующего законодательства и принципов, заложенных в Кодексе профессиональной этики аудиторов Украины.
Если все принятые меры не привели к разрешению этического конфликта, то необходимо ставить вопрос об отказе в предоставлении аудиторских услуг, с письменным сообщением об этом клиенту.
На основе положений Кодекса можно рекомендовать следующий порядок разрешения конфликта:
1. Проанализировать причину конфликта с непосредственным руководством клиента;
|
|
|
2. Если конфликт не разрешен или имеются сомнения в том, что руководитель более высокого ранга каким-либо образом причастен к конфликту, то необходимо обратиться к руководству высшего уровня, вплоть до наблюдательного Совета или собрания;
3. Параллельно можно получить конфиденциальную консультацию у независимого юриста или в комиссии по этике Аудиторской палаты Украины;
4. Если конфликт не удалось разрешить, то необходимо отказаться от выполнения задания или работы.
Раздел 3. Профессиональная компетентность. Если аудитор не владеет необходимыми компетентностью и профессиональными навыками для выполнения соответствующих аудиторских услуг, он должен отказаться от их предоставления. Если же такая работа может быть выполнена специалистами других неаудиторских профессий, то аудитор должен воспользоваться их услугами.
Достижение профессиональной компетентности необходимо разделить на две самостоятельные стадии:
1) непосредственно достижение профессиональной компетентности, включающее в себя наличие высшего образования, практического опыта работы не менее трех лет на должностях аудитора, ревизора, бухгалтера, юриста, финансиста или экономиста, а также проверка знаний в ходе сдачи экзаменов на получение сертификата аудитора;
2) постоянная поддержка профессиональной компетентности на должном уровне путем самостоятельного изучения законодательных и нормативных документов, отечественных и международных норм и стандартов по учету и аудиту, а также прохождения повышения квалификации на соответствующих курсах подготовки и переподготовки специалистов.
Раздел 4. Конфиденциальность. Правило доверительного и конфиденциального общения основано на вере в то, что это даст возможность свободно обмениваться любой информацией между участвующими сторонами аудиторского процесса. Сама сущность аудиторских услуг требует, чтобы аудитор имел доступ к самой конфиденциальной информации клиента. И клиент должен быть уверен, что аудитор сохранит полученную информацию в тайне.
В соответствии с разделом 4 Кодекса аудитор всегда, везде и во всем обязан соблюдать конфиденциальность, за исключением случаев, когда ему предоставлены особые полномочия по раскрытию информации о деятельности клиента или имеются обстоятельства, обязывающие аудитора раскрывать информацию. В этом случае, уточняет данный Кодекс, раскрытие возможно только при условии, если это специально предусмотрено статьей 187 Уголовного кодекса Украины. Однако в связи с вступлением в силу с 01.09.2001 г. новой редакции Уголовного кодекса в нем отсутствует аналог статьи 187 в разделе XVII «Преступления против правосудия».
|
|
|
Следует обратить внимание на то, что уточнение, приведенное в данном Кодексе, ставит под сомнение возможность аудитора раскрывать информацию в случаях, предусмотренных статьей 187 УК Украины. Необходимо отметить, уточняется в Кодексе профессиональной этики аудиторов Украины, что в силу ограниченных профессиональных знаний аудитора в области права и юриспруденции, аудитор не может дать точную оценку фактов нарушения Уголовного кодекса, то есть аудитор не имеет ни возможности, ни права судить о неправомерных действиях клиента. Решение таких вопросов находится в компетенции суда.
По нашему мнению, раскрытие информации возможно лишь при наличии письменного согласия заказчика или в случае, если это прямо оговорено в Законе.
Этот вывод подтверждается пунктом 4.5 раздела 4 Кодекса, которым оговорено, что правило ответственности аудитора за раскрытие информации не применяется в случаях если:
а) раскрытие информации письменно санкционировано клиентом;
б) раскрытие информации обусловлено требованиями законодательства.
Однако в пункте 4.5 раздела 4 данного Кодекса приводится еще один случай, при котором возможно раскрытие информации клиента, полученной в результате осуществления аудитором аудиторской деятельности. Этот случай аргументируется как профессиональная необходимость раскрытия информации, если это обусловлено:
· национальными нормативами аудита и этическими требованиями;
· защитой профессиональных интересов аудитора в процессе судебного разбирательства;
· проверкой соответствия качества работы аудитора в случаях поступления жалобы или претензии в Аудиторскую палату Украины.
|
|
|
Раздел 5. Налоговая практика. Раздел 5 Кодекса посвящен этическим правоотношениям при предоставлении клиентам услуг в области налогообложения.
Предоставление указанных услуг должно производиться грамотно, с соблюдением правил объективности и конфиденциальности. По результатам предоставленных услуг по вопросам налогообложения аудитор обязан выдавать заключение, соответствующее требованиям украинского законодательства.
Предоставление налоговых услуг должно сопровождаться:
· сообщением клиенту о существующих ограничениях, свойственных аудиту вообще и налоговому консультированию в частности, не позволяющих гарантирование абсолютной, то есть 100%-ной правильности предоставленных консультаций;
· в случае составления налоговых деклараций необходимо предупредить клиента о том, что ответственность за предоставленную для включения в декларацию информацию несет он, а аудитор несет ответственность за правильность включения полученной информации в декларацию;
· если аудитор сомневается в достоверности предоставленной информации для составления налогового отчета или декларации, то он должен отказаться от участия в исполнении такой услуги;
· составление налоговых деклараций может основываться на методе учетных оценок в случаях, предусмотренных законодательством, или в случаях, когда нет необходимости получения слишком большой точности;
· при составлении налоговых деклараций необходимо использовать декларации предыдущих периодов, данные бухгалтерского учета и отчетности, уточнять в необходимых случаях полученную информацию;
· в случае обнаружения существенных ошибок в налоговых декларациях предыдущего периода немедленно сообщить об этом клиенту и рекомендовать ему принять соответствующие меры к исправлению;
· если клиент не применяет мер к устранению обнаруженных и указанных недостатков, то аудитор решает вопрос о целесообразности сотрудничества с таким клиентом.
Раздел 6. Международная деятельность. Аудитор, имеющий сертификат Аудиторской палаты Украины, имеет право осуществлять аудиторскую деятельность в любом государстве за пределами Украины. В любом случае аудитор должен предоставлять услуги в соответствии с требованиями национальных нормативов аудита и настоящего Кодекса этики, а при отсутствии национальных норм и правил по отдельным вопросам необходимо руководствоваться международными нормами аудита.
В случае если этические требования в стране предоставления аудиторских услуг отличаются от аналогичных требований Кодекса этики аудиторов Украины, необходимо исходить из следующего:
|
|
|
а) если этические требования страны предоставления аудиторских услуг менее жесткие, чем требования украинского Кодекса, необходимо руководствоваться именно отечественными нормами этики;
б) если этические требования страны предоставления аудиторских услуг более строгие, чем украинские, необходимо применять нормы этики предоставления аудиторских услуг этой страны.
Раздел 7. Самореклама. Желательно, чтобы общественность имела представление о видах деятельности, предоставляемых аудитором. Это означает, что аудитору не запрещается доводить такую информацию до сведения общественности в установленном законом порядке. Если аудитор является членом Союза аудиторов Украины, Федерации профессиональных бухгалтеров и аудиторов Украины, какой-либо иной профессиональной организации или если аудитор внесен в Реестр аудиторских фирм и аудиторов, единолично предоставляющих аудиторские услуги (ведется Аудиторской палаты Украины), то ему не запрещается сообщать об этом при осуществлении саморекламы.
Аудитор может осуществлять саморекламу с целью поиска работы. Однако такая реклама не должна осуществляться таким способом, который может быть истолкован общественностью как предложение «купить» клиента. Объявление о поиске работы по совместительству или по договору подряда следует осуществлять через профессиональную прессу и при условии, что будут зашифрованы и не будут разглашаться фамилия, адрес и номер телефона аудитора.
В справочниках, книгах, статьях, интервью, выступлениях на радио и телевидении, при проведении курсов и семинаров, в брошюрах и документах технического характера могут быть указаны фамилия, профессиональная квалификация аудитора, фирма, в которой ом работает, адрес и номер телефона, по которым можно связаться с аудитором. В любом случае публикуемые или сообщаемые сведения не могут носить рекламный характер ни самого аудитора, ни его аудиторской фирмы.
Должны быть признаны неэтичными рекламные мероприятия, в которых:
· делаются заявления о достоинствах фирмы на основе сведений, которые невозможно проверить;
· указывается на возможности аудиторской фирмы влиять на решения налоговых, судебных, следственных или иных исполнительных органов, а также должностных лиц;
· делаются ссылки на возможности получения неоправданно положительных результатов;
· сравниваются достижения собственной фирмы или аудитора с другими конкретными представителями своей профессии;
· необоснованно присваиваются титулы, звания, награды и т. п. аудитору или его аудиторской фирме.
Раздел 8. Независимость. Концепция независимости — это краеугольный камень аудиторской профессии. Так как целью независимой аудиторской проверки является обеспечение доверия потребителей к финансовой отчетности, то аудиторы на самом деле не должны иметь никаких связей ни с руководством клиента, ни с самим проверяемым субъектом предпринимательской деятельности.
Выполнение аудитором этического принципа независимости обеспечивается следующими условиями:
· отказом от предоставления услуг в случае непосредственной или непрямой финансовой заинтересованности аудитора в делах клиента. То есть если аудитор является соучредителем клиента или третьей организации, являющейся материнской по отношению к клиенту, или он находится в семейных отношениях с руководителем или учредителем клиента, то такие связи означают непосредственную заинтересованность аудитора в делах фирмы. Если аудитор является доверенным лицом, распорядителем или попечителем имущества лица, имеющего непосредственное финансовое отношение к клиенту, или имеет отношение к инвестору или совместному предприятию, связанное с клиентом, то это также может свидетельствовать о наличии непрямой финансовой заинтересованности в делах клиента и самого аудитора;
· сам аудитор, а также члены его семьи должны воздерживаться от получения каких-либо кредитов или ссуд от клиента;
· не менее двух лет воздерживаться от предоставления аудиторских услуг силами аудиторов, которые являлись должностными лицами, работниками, членами правлений или наблюдательных советов предприятия клиента;
· в случае если аудитор, кроме аудиторских услуг, предоставляет консультации по вопросам предпринимательской деятельности, то он не должен при этом исполнять руководящие функции и принимать руководящие решения, ответственность за принятие которых возложена на наблюдательный совет, исполнительный орган или руководство предприятия клиента;
· аудитор не должен исполнять функции служащего или руководителя при внедрении внесенных им же предложений в ходе предоставления консультационных или иных аудиторских услуг;
· аудитор, принимавший участие в составлении отчетности, не может в последующем привлекаться для осуществления ее проверки;
· аудитор должен гарантировать, что при исполнении им должностных обязанностей на него не будут влиять семейные или личные взаимоотношения;
· необходимо избегать возникновения сомнений в независимости аудитора, основанных на том, что вознаграждение аудитора от одного клиента или группы клиентов составляет большую часть дохода или прибыли аудитора;
· аудитор не должен принимать какие-либо товары или услуги, за исключением тех, которые имеют отношение к работе по условиям договора. Необходимо избегать получения подарков или иных знаков внимания, выходящих за рамки обычной вежливости;
· оплата аудиторских услуг, кроме предоставления консультаций, не должна зависеть от каких-либо непредвиденных обстоятельств или достижения определенных результатов;
· величина учредительного капитала аудиторской фирмы должна в идеале принадлежать аудиторам. Абзацем 3 ст. 6 Закона Украины «Об аудиторской деятельности» определено, что аудиторы должны владеть не менее чем 70% уставного капитала аудиторской фирмы;
· взаимоотношения между аудиторами — участниками созданной фирмы — должны строиться на условиях, оговоренных учредительными документами. При выходе аудитора-учредителя аудиторской фирмы на пенсию, его увольнении или при продаже фирмы договора с заказчиками могут быть пролонгированы для дальнейшего исполнения. В последующем аудитор не должен принимать участия в профессиональной деятельности фирмы, независимо от того, получил ли он причитающуюся ему компенсацию или нет;
· возбуждение судебного процесса клиентом по отношению к аудитору или аудитором к клиенту означает нарушение нормальных взаимоотношений между ними, что не способствует соблюдению принципов независимости и объективности между аудитором и данным клиентом;
· использование на протяжении длительного периода предоставления аудиторских услуг клиентам одних и тех же руководителей аудиторских групп может привести к потере их независимости. Необходимо в любом случае обеспечить ротацию участников аудиторской проверки за счет работников своей фирмы, а при отсутствии таковых — за счет привлечения специалистов «со стороны».
Раздел 9. Вознаграждения и комиссионные. Необходимо отметить, что частично вопросы вознаграждения Кодекс рассматривает в разделе 8 «Независимость».
Настоящим разделом уточняется, что вознаграждение аудитора обычно должно устанавливаться на основе почасовых или дневных расценок, рассчитанных для каждого участника предоставления услуги. Отмечается, что вознаграждение должно реально отражать стоимость предоставляемых аудитором профессиональных услуг, учитывая:
1) опыт и знания, необходимые для осуществления аудиторской деятельности;
2) уровень подготовки и наличие практического опыта лиц, непосредственно занятых в предоставлении профессиональных услуг;
3) время, которое необходимо потратить на предоставление услуг лицами, участвующими в их предоставлении;
4) уровень ответственности за результаты предоставленных аудиторских услуг.
На практике часто бывает, что один аудитор предлагает свои услуги по значительно меньшей стоимости, чем стоимость, за которую они выполнялись предыдущим аудитором. Это не будет считаться неправильным при условии, что новая стоимость определена с учетом перечисленных выше требований.
Как и в разделе 8 «Независимость» данного Кодекса, в настоящем разделе предусмотрен пункт 9.7, который оговаривает, что оплата аудиторских услуг, кроме предоставления консультаций, не должна зависеть от каких-либо непредвиденных обстоятельств или достижения определенных результатов.
Вопросы, связанные с определением стоимости работ, а также порядок проведения расчетов, должны быть оговорены в договоре на предоставление аудиторских услуг. Сверх стоимости услуг может быть предусмотрена компенсация переменных расходов, таких как, например, командировочные расходы. В то же время получение каких-либо комиссионных вознаграждений, процентов или вознаграждений за посредничество, при котором услуги не предоставлялись, может нарушить принципы объективности и независимости, и поэтому их надо избегать.
Раздел 10. Деятельность, не совместимая с практикой аудита. В соответствии с пунктом 5 ст. 23 Закона Украины «Об аудиторской деятельности» аудитор и аудиторские фирмы должны ограничивать свою деятельность предоставлением аудиторских услуг и других видов работ, имеющих непосредственное отношение к предоставлению аудиторских услуг в форме консультаций, проверок или экспертиз. Таким образом, предоставление нескольких видов услуг профессионального характера не влияют на честность, объективность и независимость аудитора и не могут нанести урон репутации аудиторской профессии.
В то же время аудитор должен избегать случаев одновременного занятия деятельностью, не имеющей непосредственного отношения к аудиторской деятельности.
Раздел 11. Денежные суммы клиентов. Аудитору не рекомендуется сохранять у себя денежные средства клиентов. Если же аудитор имеет сомнения в законности предлагаемых для хранения денежных средств клиента, то он обязан отказаться от предоставления такой услуги.
Если аудитором все же получены на хранение денежные средства клиента, то он должен:
а) хранить денежные средства клиента отдельно от собственных средств или средств аудиторской фирмы;
б) использовать указанные денежные суммы только в целях, для которых они предназначены;
в) быть готовым в любое время отчитаться за принятые на хранение денежные средства клиента перед уполномоченными для проверки лицами.
12. Взаимоотношения с другими аудиторами. Общественность не в последнюю очередь воспринимает представителей нашей профессии в соответствии с тем, как мы обращаемся друг с другом. Необходимо отметить, что в данном разделе Кодекса почти дословный перевод Международных норм аудита показывает на явную удаленность международной практики предоставления аудиторских услуг от украинских реалий. Некоторое неудобство вызвано тем, что в определении терминов раскрыты понятия «действующего аудитора» и «последующего аудитора», тогда как в рассматриваемом разделе применяется исключительно термин «аудитор-наследник». В то же время этические нормы взаимоотношений между аудиторами — это то, к чему мы должны повседневно стремиться.
Первоочередное значение в выборе аудитора или аудиторской фирмы имеет мнение клиента. В связи с этим аудитор не может прилагать усилия с целью ограничения свободы выбора клиента.
В случае смены действующего аудитора на аудитора-наследника, последний должен иметь возможность получить определенную информацию, как у клиента, так и у действующего аудитора.
В частности, аудитор-наследник должен убедиться в том, поставил ли клиент в известность действующего аудитора о смене аудитора, и дал ли он согласие на получение информации от действующего аудитора. Если клиент не дает согласия на получение информации от действующего аудитора, то это должно быть основанием для отказа от сотрудничества с новым клиентом, если при этом не существует каких-либо обстоятельств, дающих основание для обслуживания нового клиента.
При получении разрешения на получение информации от действующего аудитора аудитор-наследник направляет соответствующий запрос действующему аудитору. В этом случае аудитор должен учесть требование пункта 7 Национального норматива аудита N 15 «Отношение аудитора к начальным остаткам на счетах учета предприятия во время первой аудиторской проверки». Указанным пунктом предусмотрено, что обращаться к предыдущему аудитору имеет право только тот аудитор, который «знает требования Кодекса профессиональной этики аудиторов Украины». В данном случае хочу выразить согласие с мнением Е. Петрик, изложенным в статье «Проблемы проверки аудитором начальных остатков по счетам учета и статьям баланса предприятия» (журнал «Бухгалтерский учет и аудит» N 11/2000 г.), об изложении данного пункта в новой редакции следующего содержания:
"При обращении и сотрудничестве с предыдущим аудитором необходимо соблюдать правила Кодекса профессиональной этики аудиторов Украины». Обоснованным является также и мнение автора цитированной выше статьи о том, что для соблюдения правил профессиональной этики к предыдущему аудитору должно сначала обратиться само предприятие-клиент с предложением о предоставлении следующему аудитору необходимой информации по предыдущим проверкам.
Действующий аудитор обязан предоставить необходимую информацию аудитору-наследнику, если на это имеется согласие клиента. В случае неполучения ответа от действующего аудитора аудитор-наследник принимает меры к встрече с действующим аудитором, а если это ему не удается, то направляет повторный запрос с сообщением о принятии предложения клиента.
Действующий аудитор обязан передать аудитору-наследнику бухгалтерские регистры и другие документы, которые хранились у него в соответствии с условиями договора.
Раздел 13. Реклама и предложение услуг. Основные принципы соблюдения этики в вопросах рекламы и предложения услуг рассмотрены нами в разделе «Самореклама».
Необходимо еще раз отметить, что реклама и предложение услуг аудиторской фирмы должны быть направлены на объективное информирование общественности и содержать правдивую и достоверную информацию, выдержанную в деловом тоне. Запрещается навязчивое предложение услуг. Примеры некорректной рекламы также рассмотрены нами в разделе «Самореклама».
Раздел 14. Пособие для принятия аудиторской присяги. Кодексом определен следующий текст клятвы:
«Я, (имя, фамилия), провозглашаю клятву аудитора и торжественно обещаю выполнять свои профессиональные обязанности с честью и достоинством, соблюдать законы Украины, Национальные нормативы аудита, Кодекса профессиональной этики аудиторов Украины и требовать соблюдения их другими».
Аудитор после получения сертификата аудитора обязан устно провозгласить клятву аттестационной комиссии Аудиторской палаты Украины и подписать ее текст.
|
|
|
