 |
Основные модели бухгалтерского учета и их особенности
|
|
|
|
международный бухгалтерский учет
Учитывая современные подходы и тенденции в развитии теории управления, бухгалтерский учет можно рассматривать как формирование систематизированной информации об объектах и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) информации<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>, которая представляется заинтересованным лицам. Такая подготовка информации может различаться в зависимости от структуры экономики страны, ее формы и особенностей развития. Во многом это зависит от особенностей экономического, политического, социального, правового, религиозного, культурного развития страны, которые в совокупности формируют теорию и практику бухгалтерского учета в стране, определяют ее задачи и цели.
При этом бухгалтерский учет должен рассматриваться как инструмент, выполняющий определенные задачи и встроенный в более широкий институциональный контекст (институциональную среду)<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
Национальные системы бухгалтерского учета и отчетности подвержены влиянию глобальной институциональной среды. Нередко наблюдается ситуация, когда изменения экономической конъюнктуры в одних странах прямо или косвенно влияют на экономику других стран, вызывая, в том числе, и изменения в системе бухгалтерского учета и отчетности и, соответственно, в содержании информации. Если рассматривать отдельный регион, где все страны экономически интегрированы, то сближение различных систем и создание единой системы бухгалтерского учета и отчетности в долгосрочной перспективе неизбежно.
В разных странах бухгалтерская информация может формироваться исходя из различных запросов заинтересованных сторон и, соответственно, решать различные задачи. Обычно чем выше уровень экономического развития страны, тем сложнее система бухгалтерского учета и отчетности, поскольку в экономически развитой стране информационные потребности пользователей в процессе их профессиональной деятельности не могут быть удовлетворены без привлечения дополнительной, более разнообразной и углубленной информации.
|
|
|
Большинство экспертов в области бухгалтерского учета склонны считать, что в мире не существует и двух стран с тождественными системами учета. И хотя все страны мира используют метод ведения бухгалтерского учета, при котором данные отражаются, как минимум, на двух бухгалтерских счетах, образуя, тем самым, бухгалтерскую проводку, тем не менее, объясняют и применяют они данный метод по-разному. В странах с похожими социально-экономическими условиями системы учета имеют много общего, и интерпретация вышеназванного метода в целом одинакова, что позволяет обобщить их в определенные модели учета. В связи с этим выделим несколько моделей бухгалтерского учета: англо-американскую, континентальную, южноамериканскую, интернациональную и исламскую.
Рассмотрим кратко основные черты каждой из этих моделей.
Основные принципы англо-американской модели разработаны в Великобритании, США и Нидерландах. Основная задача данной модели - обеспечение интересов инвесторов и кредиторов при минимальном вмешательстве государства в систему формирования данных бухгалтерского учета.
Три ведущие страны (Великобритания, США и Нидерланды), использующие данную модель, имеют хорошо развитый финансовый рынок, и акции почти всех крупных компаний присутствуют на рынке ценных бумаг. Данный рынок является популярным способом накопления капитала, и многие фирмы находят там источники финансирования. Англо-американская модель характеризуется наличием индивидуальных акционеров и растущим числом независимых акционеров, права и обязанности которых четко разработаны на законодательной основе. Корпорации зачастую отделяют владельцев акционерного капитала от оперативного управления.
|
|
|
Как правило, все категории пользователей бухгалтерской отчетности анализируют финансовые результаты деятельности компаний с целью определения вариантов размещения средств в компании самых различных отраслей. Соответственно для проведения межфирменных сопоставлений представляемая компаниями информация должна быть единообразной, т.е. стандартной, составленной по единым нормам и правилам, с тем, чтобы облегчить процесс анализа результатов деятельности. Стандартизацией занимаются министерства, специальные государственные органы власти или профессиональные организации. В странах, использующих англо-американскую модель бухгалтерского учета и отчетности, стандарты разрабатываются общественными профессиональными организациями.
В США политику хозяйственного учета разрабатывает профессиональная организация независимых бухгалтеров - Совет по разработке учетных стандартов (FASB). Кроме того, на Комиссию по ценным бумагам (SEC) возложена работа по гармонизации учетных принципов. Американская бухгалтерская ассоциация (AAA) оказывает влияние на развитие теории бухгалтерского учета и отчетности в стране.
В Великобритании используются Стандарты финансовой отчетности FRS и Нормы стандартной учетной практики SSAP. В стране функционирует Комитет по бухгалтерским стандартам (ASC), который разрабатывает стандарты.
К странам с англо-американской моделью учета относятся: Австралия, Багамы, Барбадос, Великобритания, Венесуэла, Гонконг, Индия, Индонезия, Ирландия, Канада, Кипр, США, Тринидад и Тобаго, Уганда, Фиджи, Филиппины, ЮАР, Ямайка и другие страны<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
В странах, где применяется континентальная модель бухгалтерского учета, высока степень вмешательства государства в учетную практику организаций. Оно участвует в разработке норм учета и внедрении их в практику, формулирует принципы, по которым определяются правила составления отчетности, обязательные для всех хозяйствующих субъектов. Вся учетная процедура консервативна и регламентируется государством. Бухгалтерский учет испытывает сильное влияние налогового законодательства. Влияние рынков ценных бумаг на систему учета не является столь существенным.
|
|
|
В целях контроля уровня инфляции, безработицы и других основных макроэкономических показателей принципы учета разрабатываются таким образом, чтобы формировать входную информацию для национальной системы счетоводства. Процедуры расчета налогооблагаемой прибыли на основе данных бухгалтерского учета строго регламентированы, поскольку вопросы налогообложения являются приоритетными. Компании реального сектора имеют тесные производственные связи с банками, которые выступают как основные кредиторы. Можно утверждать, что основными пользователями бухгалтерской информации выступают банки и государство.
Исследователи отмечают, что высокий уровень государственного регулирования в континентальной модели учета обусловлен многовековой традицией централизации управления и стремлением предпринимателей заручиться поддержкой государства. Следует отметить, что принципы данной модели вытекают из материальных норм римского права, где основной источник права - закон. Таким образом, учетная система направлена на удовлетворение требований правительства в соответствии с национальным макроэкономическим планом. Ориентация на управленческие запросы кредиторов и инвесторов не является приоритетной задачей учета.
Континентальная модель учета характеризуется также тем, что для определения налоговых обязательств разрабатываются таблицы корректировок бухгалтерской прибыли. Профессиональным бухгалтерским организациям отводится роль консультантов по практическому применению разработанных государством норм, а также исследователей в области бухгалтерского учета.
Данную модель используют Австрия, Бельгия, Германия, Греция, Дания, Египет, Испания, Италия, Марокко, Норвегия, Португалия, Россия, Франция, Швейцария, Швеция, Япония и другие страны<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
|
|
|
Подведем небольшой итог: континентальная модель предполагает государственное регулирование, единый национальный План счетов, подчинение учетных правил требованиям налоговых законов и движение капитала через банковскую систему. Англо-американская модель предполагает экономическое нормирование, множество отраслевых профессиональных Планов счетов, полная автономия налоговой системы с созданием параллельного налогового учета и движение капитала через фондовую систему.
Южноамериканская модель бухгалтерского учета в большей степени ориентируется на запросы государственных органов, которые используют полученную бухгалтерскую информацию для ведения налогово-бюджетной политики. Как правило, данная модель используется испаноговорящими странами, которые объединены общностью исторического развития и традиций. В основу бухгалтерского учета положен общепринятый межнациональный план счетов. Он обеспечивает прозрачность годовой отчетности компаний и позволяет сопоставить данные бухгалтерского учета с международными стандартами финансовой отчетности. Так, в нем должны содержаться сведения по каждой категории активов и пассивов, инструкции и рекомендации по составлению бухгалтерской отчетности в целом, а также по заполнению и представлению счетов и примечаний к ним. В бухгалтерскую отчетность должны включаться данные об аренде, страховании, судебных процессах, основных средствах, запасах, собственном капитале, налогах и т.д. В отчетности представляется также информация, необходимая для осуществления контроля за исполнением налоговой политики.
Данную модель используют страны с менее развитой экономикой, где наблюдаются высокие темпы инфляции, которые, в свою очередь, требуют постоянной корректировки учетных данных на соответствующие показатели изменения уровня цен. Южноамериканскую модель используют Бразилия, Аргентина, Боливия, Парагвай, Перу и ряд других южноамериканских стран<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
В июне 2011 г. была организована региональная организация GLAASS (Group of Latin American Accounting Standard Setters) в Латинской Америке, которая занимается вопросами сближения региональных стандартов и МСФО, улучшения качества, прозрачности и сопоставимости информации в финансовых отчетах<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
Активное развитие международных хозяйственных и финансовых связей, рост международной торговли и трансграничных потоков капитала создают необходимость развития интернациональной модели бухгалтерского учета, которая обеспечила бы сопоставимость данных финансовой отчетности предприятий различных стран. Как известно, разные подходы к формированию систем учета затрудняют «общение» национальных компаний на международном уровне. Унификация принципов учета на международном уровне в силу роста транснациональных компаний и развития международного валютного рынка обеспечит возрастающие информационные запросы инвесторов, правительства, организаций, оказывающих финансовую помощь, коммерческих структур, бизнеса в целом.
|
|
|
Только небольшое число крупных корпораций могут в настоящее время утверждать, что их годовые финансовые отчеты отвечают международным стандартам финансовой отчетности.
Гармонизация учетных принципов и стандартов ведется на протяжении многих лет, прежде всего, в интересах иностранных участников международных валютных рынков и многонациональных корпораций. На международном уровне этим занимались и занимаются следующие организации: Комитет по международным бухгалтерским стандартам (IASC); Международная федерация бухгалтеров (IFAC); Организация объединенных наций (UNO), при которой создана межправительственная группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности; Организация экономического сотрудничества и развития (OECD). Результатом деятельности данных организаций явились разработанные МСФО и стандарты GAAP, применение которых находит все большее распространение во всем мире.
Основной целью международных организаций является разработка, исходя из общественных интересов, качественных, понятных, адекватных и осуществимых глобальных стандартов для отражения тех или иных экономических событий в финансовых отчетах. Сегодня МСФО разрешены к использованию в 23 странах и используются в обязательном порядке в 65 странах<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>.
Процесс унификации систем бухгалтерского учета в разных странах, обеспечивая прозрачность отчетности и реальной экономической ситуации в той или иной компании, позволит пользователям бухгалтерской отчетности принимать эффективные экономические решения. Однако любые изменения системы учета требуют больших временных и денежных затрат, в связи с чем должны быть очевидны сопоставимые экономические выгоды такой унификации.
Возникновение исламских банков и финансовых учреждений как относительно новых организаций привело специалистов в области исламского шариата и бухгалтерского учета к поиску подходящей модели, с помощью которой стандарты бухгалтерского учета могли бы быть разработаны и внедрены в практическую деятельность организаций с целью представления адекватной, надежной и уместной информации для пользователей бухгалтерской отчетности.
Нормативное регулирование исламского бухгалтерского учета отличается от других моделей тем, что в ней доминирует религиозный фактор, который углубляет и развивает заложенную в Коране систему человеческих ценностей<http://www.cfin.ru/ias/models_of_accounting.shtml>. Данная экономическая доктрина обосновывает экономическую стратегию человека с моральной точки зрения, имея целью обеспечение справедливого равновесия между материальными и духовными потребностями, а также между индивидуальными и общественными обязанностями. С экономической точки зрения, главным элементом данной модели является запрет на спекулятивный доход и на ряд видов деятельности.
Исламский учет можно определить как «модель бухгалтерского учета», применение которой позволяет не только предоставлять достоверную информацию в формате различных финансовых показателей, но и сигнализировать заинтересованным сторонам о том, что компания ведет хозяйственную деятельность и выполняет свои социально-экономические задачи в соответствии с исламским шариатом. При формировании информации исламский бухгалтерский учет должен обеспечивать решение таких задач, как точное калькулирование Закята (обязательный годовой налог в пользу бедных), справедливое распределение полученных доходов, разделение степени риска на обоих партнеров и, соответственно, в учете появляется ряд элементов, отражающих этот риск, создание и развитие только дозволенных исламом видов деятельности с гарантией, что функционирование исламских компаний способствует социально-экономическому развитию общества.
Такое представление информации крайне важно субъектам хозяйственной деятельности, которые имеют дело с исламскими финансовыми институтами, для принятия экономических решений по распределению экономических ресурсов на благо общества.
Российская система учета близка к европейской модели, для которой характерны:
· ориентированность бухгалтерской отчетности на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти;
· обязательность следования утвержденным принципам отражения операций;
· обязательность применения Плана счетов, утвержденного государством и др.
Однако система GAAP является самой распространенной в России. Это связано с тем, что на долю США приходится наибольший объем западных инвестиций в экономику нашей страны. Необходимость обеспечения потенциальных партнеров достоверной финансовой информацией в привычной для них форме и позволяющей им принимать обоснованные решения при построении хозяйственных отношений с российскими предприятиями и организациями играет важную роль. Кроме того, в мировой практике сложилась тенденция, по которой отчетность крупных европейских корпораций пересчитывается при публикации в соответствии с GAAP. Наконец, многие принципы и концептуальные основы построения системы бухгалтерского учета и отчетности в США могут иметь большое методологическое значение как для совершенствования бухгалтерского дела в России, так и для государственного строительства в целом.
Российская модель реформировалась из системы затратного учета (модель стран Восточной Европы, эта модель формировалась в нашем государстве) и основой ее является государственное регулирование, но в нее внесено достаточно много элементов англо-американской модели. И в настоящее время мы имеем вариант государственного регулирования учета экономических субъектов с использованием достаточно широкой палитры методов экономического нормирования.
В сфере действия англо-американской модели таких существенных отличий как для континентальной модели нет. Латино-американская модель имеет две отличительные особенности: во-первых, финансовая отчетность формируется исходя из интересов государства, а не инвестора, а во-вторых, расчеты стоимостных показателей в отчетности ведутся после переоценки на годовой уровень инфляции. Таким образом, первое отличие касается только принципов англо-американской модели, а второе отличие - обеих моделей.
Голландский вариант выдерживает все основные особенности модели, но формирование учетных правил и стандартов предполагает изначальный теоретический, а не априорный приоритет.
Государства юго-восточной Азии как таковой отдельной модели не имеют, но сформированная Федерации бухгалтеров Ассоциации государств Юго-Восточной Азии занимается не только вопросами повышения статуса бухгалтерской профессии, но и согласованием национальных методик учета, а это может дать соответствующий результат.
Таким образом, мировая практика имеет две крупные и организационно четко сформированные и отточенные на многолетней практике учетные методики, на которые накладываются вариации новых учетных формирований. И эти новые модели, оставаясь в рамках материнской модели, используют либо методы конкурирующей модели, либо свои национальные особенности. Соответственно, исходя из фактических потребностей экономической и учетной работы модели, которые изначально сформировались как диаметрально противоположные, в новых вариантах, начинают сочетаться самым разнообразным образом.
Так российская модель, оставаясь континентальной, не примыкает к группе конкретных государств, а берет на вооружение систему стандартов GAAP. Латино-американская, имея, по сути, экономическое нормирование, ориентирует отчетность на государство, как главного потребителя. Страны АБС вводят в действие межнациональный План счетов.
Одновременно начинает формироваться интернациональная модель, которая не принадлежит ни одному государству и предполагается к использованию межнациональными корпорациями. В основе этой модели лежат стандарты МСФО, которые в настоящее время активно адаптируются к возможности использования представителями государств разных моделей, в варианте возможности гармонизации методик, перерасчета показателей и т.п. Этот же вариант предполагает ведение учета без использования стандартного Плана счетов, шаг, также дающий возможность объединить разные методики.
Таким образом, в современном развитии международных бухгалтерских моделей следует выделить два направления.
Первое - это развитие новых моделей, формирование которых идет на соединение основ классических моделей и региональных или национальных особенностей государств.
Второе - формирование и развитие интернациональной модели, как организационно-методической основы учета в межнациональных компаниях, когда четко регламентируются учетные действия финансового бухгалтерского учета на основе МСФО. Двойственное отражение информации не предполагает обязательной кодификации, но постоянно определяет влияние на состояние баланса и отчета о Прибыли и убытках. Налоговые требования выполняются в соответствии с национальными законодательствами, а внутренний управленческий учет ведется в соответствие с внутренними требованиями компании.
Сравнительный анализ основных моделей бухгалтерского учета и отчетности показан в таблице.
Таблица 1. Модели бухгалтерского учет а
| Модели бухгалтерского учета | Отличительные черты |
| Англо-американская | Ориентация на интересы инвесторов, кредиторов и акционеров |
| Континентальная | Высокая степень вмешательства государства в учетную политику организаций |
| Латиноамериканская | Ориентация на запросы государственных органов для ведения фискальной политики |
| Интернациональная | Ориентация на интересы транснациональных корпораций и иностранных участников международного валютного рынка |
| Исламская | Доминирует религиозный фактор, предполагает запрет на спекулятивный доход и ряд видов деятельности |
|
|
|
