Налогообложение сумм компенсации командировочных расходов

Служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:

1) расходы по проезду;

2) расходы по найму жилого помещения;

3) дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст. 168 ТК РФ). Порядок и размеры возмещения командировочных расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством РФ. Коллективный и трудовой договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат в возмещение командировочных расходов, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения работникам расходов, связанных со служебными командировками. В связи с этим суммы выплат в возмещение работникам расходов, связанных со служебными командировками, установленные коллективным или трудовым договором, не могут рассматриваться в качестве норм, установленных в соответствии с действующим законодательством РФ. Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (с изм. и доп. от 15.11.2002 г., 09.02.2004 г., 13.05.2005 г.) определены нормы суточных за каждый день нахождения в командировке на территории РФ. Подпунктом "а" п. 1 постановления N 93 установлена норма для суточных в размере 100 руб. Командировочные расходы, выплачиваемые работникам при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран, освобождаются от обложения НДФЛ в размерах, установленных приказом Минфина России от 12.11.2001 г. N 92н "О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран" (с изм. и доп. от 4 марта 2002 г., 2 августа 2004 г.); изданным на основании постановления Совета Министров - Правительства РФ от 01.12.1993 г. N 1261 "О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств".

Для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств федерального бюджета, нормы установлены постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 г. N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории РФ, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета" и Указом Президента РФ от 24.11.1995 г. N 1177 "О нормах расходов для федеральных государственных служащих на служебные командировки в пределах РФ".

Размер расходов на выплату суточных за каждый день нахождения в командировке на территории РФ - 100 руб. в сутки, размер возмещения расходов по найму жилого помещения (кроме случая, когда направленному в служебную командировку работнику предоставляется бесплатное помещение) при отсутствии документов, подтверждающих эти расходы - 12 руб. в сутки. При служебных командировках государственных служащих органов государственной власти субъектов РФ и служащих органов местного самоуправления органам государственной власти субъектов РФ и органам местного самоуправления п. 7 Указа N 1177 рекомендовано применять нормы расходов на служебные командировки, установленные этим Указом.

Суммы суточных, выплаченных сверх норм, установленных указанными нормативными документами, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Если работник организации, направленный в служебную командировку, пользовался услугами такси для выполнения поставленных задач, то при наличии документального подтверждения произведенных расходов (кассовых чеков, бланков строгой отчетности об оплате услуг такси) возмещаемые ему суммы, ранее затраченные работником на оплату проезда в такси, не подлежат обложению НДФЛ.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 03.02.1994 г. N 64 "О мерах по социальной защите специалистов государственной ветеринарной службы РФ" для работников государственной ветеринарной службы РФ, направляемых в командировки для проведения работ по борьбе с особо опасными заболеваниями животных - сапом, бруцеллезом, сибирской язвой, бешенством и туляремией, предусмотрена выплата суточных в размере 6% их месячных должностных окладов, установленных в соответствии с Единой тарифной сеткой по оплате труда работников бюджетной сферы, но не свыше двукратного установленного размера суточных.

Инструкцией Минфина СССР, Госкомитета СССР по труду и социальным вопросам, ВЦСПС от 07.04.1988 г. N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" определены порядок и условия командирования работников. В соответствии с п. 15 инструкции N 62 при командировках в такую местность, откуда командированный сотрудник имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные (надбавки взамен суточных) не выплачиваются. Вопрос о возможности возвращения к месту жительства работника в каждом конкретном случае решается руководителем организации, которая направила работника в командировку, с учетом дальности расстояния, характера выполняемого задания, условий транспортного сообщения, создания работнику условий для отдыха. Поскольку при однодневной командировке работник не только может, но и обязан вернуться из командировки в тот же день, то оплата суточных при однодневной командировке не подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ и подлежит налогообложению на общих основаниях.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ при возврате в кассу организации командированным физическим лицом полученных под отчет наличных денег в связи с отменой командировки с приложением к авансовому отчету документа о сдаче билета и уплате сбора за эту операцию сумма сбора не включается в налогооблагаемый доход физического лица.

Не считаются командировками служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной (либо подвижной) характер. В соответствии с письмом Минтруда России от 07.08.2003 г. N 6154-ГП предельные нормы выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота рыбной промышленности, установленные распоряжениями Правительства РФ от 01.06.1994 г. N 819-р и от 03.11.1994 г. N 1741-р, не могут быть отнесены к командировочным расходам, поскольку в соответствии со ст. 168 ТК РФ служебной командировкой является поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. Следовательно, работа экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и судов заграничного плавания флота рыбной промышленности является работой, имеющей разъездной характер, а не командировкой. В отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных сроком, работа, связанная с разъездами или протекающая в пути, должна для работника быть постоянной, и это условие должно быть закреплено в трудовом договоре. В связи с этим выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний и членам судов заграничного плавания флота рыбной промышленности, по мнению Минтруда России, являются компенсационными выплатами, связанными с особыми условиями труда в море, и относятся к расходам на оплату труда. Указанные выплаты не могут быть отнесены к командировочным расходам и подлежат обложению НДФЛ.

Согласно основным положениям о вахтовом методе организации работ, утвержденным постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31.12.1987 г. N 794/33-82 (в ред. от 17.01.1990 г., с изменениями от 19.02.2003 г.) (Основные положения), вахтовый метод - это особая форма организации работ, основанная на использовании трудовых ресурсов вне места их постоянного жительства при условии, когда не может быть обеспечено ежедневное возвращение работников к месту постоянного проживания. Работа организуется по специальному режиму труда, как правило, при суммированном учете рабочего времени, а межвахтовый отдых предоставляется в местах постоянного жительства. Направление работника на вахту не является служебной командировкой. В соответствии с п. 2.5 Основных положений проезд работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно оплачивается предприятием. В связи с этим стоимость проезда работников от места их постоянного жительства до пункта сбора и места работы (объекта, участка) и обратно не включается в облагаемый налогом доход работников на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

При применении упрощенной системы налогообложения указанные нормы используются с 1 января 2003 г. для определения расходов на выплату суточных или полевого довольствия.

При применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога) указанные нормы используются с 1 января 2004 г. для определения расходов на выплату суточных или полевого довольствия.

При использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием (ст. 188 ТК РФ).

Нормы расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов утверждены постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. N 92 (в ред. от 09.02.2004 г.). За использование легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя: до 2000 куб. см включительно - 1200 руб. в месяц; свыше 2000 куб. см - 1500 руб. в месяц.