Налогообложение взносов в негосударственный пенсионный фонд.

В ходе проверки негосударственного пенсионного фонда (далее - НПФ) целесообразно провести встречную проверку в организациях, перечисляющих страховые взносы за работников по договорам с НПФ о негосударственном пенсионном обеспечении своих сотрудников, особенно на солидарные счета НПФ.

В случае, если организацией - налогоплательщиком был расторгнут (прекращен) договор о негосударственном пенсионном обеспечении, НПФ была выплачена выкупная сумма работнику организации, но ранее при перечислении налогоплательщиком в НПФ суммы пенсионных взносов по договору негосударственного обеспечения не был уплачен ЕСН, проверяющий в ходе проверки должен начислить ЕСН.

Применяя вышеназванные положения при перечислении взносов за работников в НПФ на солидарный счет, следует учитывать, что согласно п. 4 ст. 243 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. В случае перечисления организацией - налогоплательщиком взносов за работников в НПФ на солидарный счет не представляется возможным персонифицировать указанные выплаты в суммовом выражении в пользу конкретного физического лица, поэтому производить исчисление ЕСН в данной ситуации неправомерно, и именно такого подхода придерживаются судебные инстанции.

Так, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 23.01.03 по делу № А 65-12353/2002-СА1-7 указал, что при отсутствии индивидуальности взносов невозможно определить налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу (п. 2 ст. 237 НК РФ). Более того, судом подчеркнуто, что поскольку в соответствии со ст. 16, 18 Федерального закона № 75-ФЗ[5] пенсионные взносы являются одним из элементов имущества этих фондов для обеспечения их уставной деятельности и платежеспособности по обязательствам перед участниками, эти взносы не охватываются содержанием объекта налогообложения по ч. 1 ст. 236 НК РФ.

Также представляет интерес и Постановление Федерального Арбитражного суда Северо-Западного округа от 03.06.03 по делу № А05-14998/02-831/19, вынесенное по аналогичному делу. Судом отмечено: так как пенсионные взносы, перечисленные организацией в НПФ, учитываются на солидарном пенсионном счете заявителя, то невозможно выделить налоговую базу по каждому отдельному работнику, что является обязательным условием, установленным законодателем.

Кроме того, в п. 3 ст. 101 НК РФ указано, что в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, а также документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Налоговый орган должен документально подтвердить факты произведенных конкретному физическому лицу выплат (начислений) и их размер, а в данном деле налоговая инспекция рассчитала ЕСН обезличенно, исходя из всей суммы пенсионных взносов, перечисленных обществом НПФ.

Аналогичной позиции придерживается Федеральный Арбитражный суд Уральского округа (Постановление от 11.11.03 по делу № Ф09-3729/03-АК): у организации отсутствует обязанность по ведению учета сумм, находящихся на солидарном счете НПФ, в целях исчисления единого социального налога в порядке, предусмотренном п. 4 ст. 243 НК РФ, поскольку отсутствует начисленная конкретному работнику выплата, предусмотренная ст. 236 НК РФ.

Выплата заработной платы работникам, занятым на объектах, возводимых хозяйственным способом.

При проведении проверок в организациях следует проанализировать счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" и произвести выборку заработной платы работников, занятых на объектах, возводимых хозспособом, и определить, исчислен ли ЕСН с этих сумм, так как имеют место случаи применения к данной заработной плате п. 3 ст. 236 НК РФ. Заработная плата при капитальном строительстве хозяйственным способом включается в первоначальную стоимость объекта основных средств и, в дальнейшем, относится на расходы, связанные с производством и реализацией, через амортизацию возведенных хозспособом основных средств.

В случае применения вышеназванной нормы следует иметь в виду, что согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Учитывая изложенное, заработная плата работникам, занятым на объектах, возводимых хозяйственным способом, изначально не относится к выплатам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (уменьшение базы по налогу на прибыль, как правило, производится в иных текущих либо отчетных периодах после сдачи объекта в эксплуатацию), поэтому производить доначисление ЕСН в данном случае неправомерно.

Методические рекомендации по проведению камеральных налоговых проверок расчетов по авансовым платежам (деклараций) по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование

Названные рекомендации утверждены Приказом МНС России от 09.09.03 № АС-4-05/27. Представляют интерес следующие положения названного приказа.

Если налогоплательщиком представляется отчетность с нулевыми показателями по налогу и (или) страховым взносам, то она подлежит камеральной налоговой проверке с истребованием необходимых документов, подтверждающих обоснованность отражения налогоплательщиком нулевых значений налоговой базы. Кроме того, налоговым органом может быть направлен запрос в банк о представлении последним информации (справки банка) по операциям и счетам налогоплательщика на основании п. 2 ст. 86 НК РФ.

В данном случае необходимо учитывать, что согласно п. 2 ст. 86 НК РФ банки обязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством РФ. Однако данное право предоставлено налоговым органам в целях учета налогоплательщиков (ст. 86 НК РФ называется "Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков"). Остается открытым вопрос о том, как связан учет налогоплательщиков и камеральная проверка расчетов по ЕСН?

Справочно также отметим, что налоговый орган вправе требовать справки по операциям и счетам по списанию сумм налогов и пени и не вправе требовать копии банковских выписок и расчетно-платежных документов (Постановление ФАС Московского округа от 22.09.03 по делу № КА-А40/7054-03).

Если у налогоплательщика в каком-либо месяце отчетного (налогового) периода налоговая база, исчисленная в среднем на одно физическое лицо, составила менее 2 500 рублей, то он утрачивает право на применение регрессивных ставок налога до конца текущего года. Это право не восстанавливается, даже если впоследствии условие будет выполнено.

В соответствии с п. 2 ст. 241 НК РФ налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию (менее 2 500 рублей на одно физическое лицо), не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога. При этом следует иметь в виду, что п. 3 ст. 243 НК РФ предусматривает уплату авансовых платежей в течение отчетного периода, которым, в силу ст. 240 НК РФ, признается первый квартал, первое полугодие, 9 месяцев календарного года. По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между исчисленной суммой налога и уплаченными платежами, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу, а именно не позднее 20 октября календарного года.

Таким образом, срок уплаты авансовых платежей в течение ноября и декабря календарного года не установлен. Окончательная уплата налога производится не позднее 14 апреля следующего календарного года (абз. 6 п. 3 ст. 243 НК РФ, п. 7 ст. 243 НК РФ).

Учитывая, что окончательная уплата налога производится за рамками налогового периода - текущего календарного года (ст. 240 НК РФ), налогоплательщик, при наличии среднего размера выплат на одно физическое лицо в сумме 2 500 рублей и более, исчисленных по итогам года и подлежащих уплате за пределами налогового периода, вправе воспользоваться регрессивной шкалой налогообложения.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены факты нарушения правил составления отчетности по налогу и страховым взносам, которые привели к занижению подлежащей уплате суммы налога, в том числе за счет неправильного применения налогового вычета, по результатам камеральной проверки выносится решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Применяя вышеназванную норму, следует иметь в виду, что Ввысший Арбитражный суд Российской Федерации в п. 16 информационного письма № 71[6] указал, что в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст. 122 НК РФ. Таким образом, указанная ответственность не может быть применена по итогам камеральной проверки авансовых расчетов по ЕСН.

Что касается ответственности за неуплату авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, то следует отметить, что такая ответственность предусмотрена не налоговым законодательством, а ст. 27 ФЗ № 167-ФЗ. В связи с этим представляет интерес Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.03 по делу № А56-271/03, в котором подчеркнуто, что правоотношения, связанные с уплатой страховых взносов в государственные внебюджетные фонды РФ, не являются налоговыми, и права налоговых органов в этой области не могут быть выведены путем толкования положений НК РФ. Государственный орган имеет право применить административные санкции только в том случае, когда такое право прямо предоставлено этому органу законом. Ни в одном законе, регулирующем уплату страховых взносов в ПФ РФ, не предусмотрено право налоговых органов привлекать к ответственности за допущенные в этой области правонарушения.

От редакции:

Приказом МНС РФ от 24.02.04г. № БГ-3-05/137 разработаны новые Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога. Документ предназначены для налогоплательщиков. В настоящее время он направлен на регистрацию в Минюст России.

Список литературы

[1] Федеральный закон от 29.12.95 № 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства".

[2] Утвержден Решением Совета директоров Центрального Банка России 22.09.93 № 40; доведен Письмом ЦБ РФ от 04.10.93 № 18.

[3] Положение ЦБР от 25.06.97 № 62 "О порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов".

[4] Федеральный закон от 15.12.01 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ".

[5] Федеральный закон от 17.05.98 № 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах".

[6] Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.03 г. № 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ".

 

12	Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: