 |
Признание курсовых разниц в бухгалтерском учете
|
|
|
|
Для отражения курсовых разниц в бухгалтерском учете необходимо применять нормы Приказа Минфина Российской Федерации от 10 января 2000 года №2н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000» (далее ПБУ 3/2000).
Первоначально для отражения результатов валютных операций в бухгалтерском учете рассчитывается их стоимостная оценка в рублевом выражении:
1) по факту совершения операции в иностранной валюте, а именно признания ее результатов в учете, определяется установленный ЦБ Российской Федерации курс иностранной валюты по отношению к рублю на дату пересчета;
2) произведение величины актива или обязательства, выраженного в иностранной валюте, на ее курс формирует стоимость в рублевом эквиваленте;
3) записи в размере сформированной рублевой стоимости разносятся по счетам бухгалтерского учета.
Порядок учета стоимостной оценки результатов валютных операций зависит от статьи бухгалтерской отчетности, используемой в результате их проведения. Для целей переоценки, статьи, выраженные в иностранной валюте, подразделяются на две группы:
1) Денежные статьи. Они объединяют денежные средства в кассе, на банковских счетах, в расчетах; обязательства и ценные бумаги, срок обращения которых определен рамками отчетного года.
Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета денежных средств в иностранной валюте, требований и обязательств, которые будут получены или погашены путем выплаты фиксированной суммы иностранной валюты, производятся одновременно в рублях и в валюте расчетов и платежей.
Валютная стоимость денежных статей подлежит пересчету в рубли, начиная с даты их признания в учете и до момента завершения расчетов или выбытия валютных ценностей.
|
|
|
В периодах между указанными моментами переоценка денежных статей производится ежемесячно путем доведения стоимости имущества в виде валютных ценностей, а также выраженных в иностранной валюте средств в расчетах и обязательств до величины, соответствующей рублевому эквиваленту, исчисленному по курсу на отчетную дату. Дата проведения расчетов или выбытия имущества в виде валютных ценностей является окончательной для определения рублевого выражения стоимостной оценки денежных статей по курсу на эту дату. Результатом сравнения полученной при пересчете рублевой величины являются курсовые разницы, которые в каждом отчетном периоде признаются в сумме, равной изменению рублевого эквивалента.
Указанный выше порядок применяется в отношении денежных статей, стоимостная оценка которых признается на дату совершения операций на счетах, перечисленных в таблице 1.
Таблица 1
| Счет, используемый для отражения в учете результата операции | Операция в иностранной валюте | Дата совершения операции в иностранной валюте |
| Счет 50 «Касса», субсчет «Денежные средства в иностранной валюте» | Кассовые операции с иностранной валютой | Дата поступления денежных знаков в кассу организации или выдачи денежных знаков из кассы организации |
| Счет 52 «Валютные счета» | Банковские операции по валютным счетам | Дата зачисления денежных средств на валютный счет или их списания с валютного счета организации в кредитной организации |
| Счет 55 «Специальные счета в банках» | Движение денежных и платежных документов, выраженных в иностранной валюте | Дата зачисления иностранной валюты на аккредитивы, чековые книжки, иные платежные документы (кроме векселей) или списания их по мере использования |
| Счет 57 «Переводы в пути» | Движение денежных валютных средств | Дата внесения денежных сумм в кассу кредитной организации или их зачисления по назначению на счет |
| Счет 58, субсчет «Краткосрочные финансовые вложения в долговые ценные бумаги» | Инвестиции в ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте | Дата перехода права на объект финансовых вложений или их передачи в момент выбытия ценных бумаг |
| Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | Расчеты по импортным поставкам в иностранной валюте | Возникновение обязательства перед поставщиками при осуществлении импортной поставки и переходе права собственности на объект и погашение задолженности в результате исполнения обязательства перед поставщиком |
| Счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» | Расчеты по экспортной реализации в иностранной валюте | Возникновение требования к покупателю при переходе права собственности на объект экспортной реализации и прекращение встречного обязательства при получении валютной выручки |
| Счет 60, 62 Авансы, выданные или полученные в иностранной валюте | Расчеты по предоплате по валютным операциям | Зачисление или перечисление на счет иностранной валюты в виде предварительной оплаты и зачет суммы аванса в счет произведенных операций |
| Счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» | Расчеты по таможенным расходам, по услугам банков, с комитентами и другими дебиторами и кредиторами в иностранной валюте | Дата начисления задолженности по потребленным услугам и погашение задолженности при перечислении валютных средств |
| Счет 58, субсчет «Предоставленные кредиты и займы в иностранной валюте», счета 66, 67 «Расчеты по полученным кредитам и займам в иностранной валюте», 73 «Расчеты с персоналом по предоставленным займам» | Заемные средства, полученные или предоставленные в иностранной валюте | Дата фактической передачи валютных ценностей при предоставлении кредита, займа, включая размещение заемных обязательств, или дата исполнения договора займа или кредита по погашению долга |
| Счет 71, субсчет «Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте» | Расчеты в иностранной валюте по командировочным расходам при выезде за рубеж | Дата выдачи сумм в иностранной валюте работникам организации под отчет и погашение задолженности на дату утверждения авансового отчета по суммам, выданным на расходы |
| Счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»* | Расчеты с учредителями по валютным вкладам в уставный капитал или с участниками по валютным вкладам в складочный капитал по договорам простого товарищества | Дата образования задолженности или внесения валютных средств по вкладам в уставный капитал |
| Счет 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по выплате доходов» | Расчеты по доходам от участия в организации с иностранным капиталом | Образование задолженности по выплате дивидендов на момент решения о начислении дивидендов и погашение задолженности при выплате дивидендов |
| 86 «Целевое финансирование» | Валютные средства из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами) | Дата получения валютных средств в рамках программы целевого финансирования и дата списания средств по мере их использования |
2) Неденежные статьи. Ими считаются статьи, отличные от денежных.
|
|
|
|
|
|
Оценка величины данных статей отчетности, образовавшихся по результатам валютных операций, перечисленных в таблице 2, производится один раз по курсу на дату совершения операции и учитывается в бухгалтерских регистрах только в рублевом эквиваленте в размере первоначальной стоимости. Принадлежность к неденежным статьям определяется результатом операции, для учета которого используются следующие счета и даты признания в учете:
Таблица 2
| Счет, используемый для отражения в учете | Результат операции в иностранной валюте | Дата совершения операции в иностранной валюте |
| Счет 90 «Продажи» | Доходы организации в иностранной валюте | Дата признания доходов организации в иностранной валюте |
| Счет 20 «Основное производство», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 44 «Расходы на продажу» | Расходы организации в иностранной валюте | Дата признания расходов организации в иностранной валюте |
| Счет 20 «Основное производство», счет 26 «Общехозяйственные расходы» | Импорт услуги | Дата фактического потребления услуги |
| Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», счет 07 «Оборудование к установке» | Импорт основных средств, оборудования к установке, нематериальных активов по валютным контрактам | Дата перехода права собственности к импортеру на приобретенное имущество или имущественные права |
| Счет 10 «Материалы», счет 15 «Заготовление и приобретение материалов», счет 41 «Товары» | Импорт материально- производственных запасов | Дата перехода права собственности к импортеру на импортированные товары |
| Счет 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долгосрочные финансовые вложения в долговые ценные бумаги», | Долгосрочные финансовые вложения, выраженные в иностранной валюте | Дата принятия к учету |
| Счет 80 «Уставный капитал» | Формирование уставного (складочного) капитала организации при внесении вкладов валютными ценностями | Дата приобретения статуса юридического лица или образования простого товарищества |
| Счет 84 «Нераспределенная прибыль», дивиденды, начисленные по результатам деятельности в виде распределяемых доходов учредителям в иностранной валюте | Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности, при выплате промежуточных доходов | Дата начисления доходов от участия в организации |
Возникновение курсовой разницы непосредственно обусловлено изменением курсов валют. Основой ее правильного расчета для отражения в учете является фиксирование даты в целях определения котировки нужной валюты, а именно:
|
|
|
дата совершения операции в иностранной валюте;
отчетная дата составления бухгалтерской отчетности.
Согласно пункту 3 статьи 14 Федерального закона №129-ФЗ составление бухгалтерской отчетности включает промежуточную отчетность за месяц. Поэтому при пересчете иностранных валют в рублевый эквивалент датой составления бухгалтерской отчетности признается последний день месяца и определяется действующий на указанную отчетную дату курс Центрального банка Российской Федерации (далее ЦБ РФ).
Датой совершения операции в иностранной валюте признается день возникновения у организации права, обусловленного требованиями законодательства Российской Федерации или договором, принимающим к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.
Таким образом, курсовая разница признается в результате изменения официального курса иностранной валюты к рублю, используемого в расчетах:
|
|
|
на отчетную дату текущего периода по отношению к дате совершения валютной операции;
на дату исполнения обязательств по оплате в отчетном периоде и предыдущую отчетную дату;
на предыдущую отчетную дату и отчетную дату текущего периода, когда операции в иностранной валюте не совершались в данном периоде;
на дату возникновения обязательств в бухгалтерском учете и дату исполнения обязательств по их оплате и, если их признание и проведение расчетов по таким обязательствам производится в одном отчетном периоде.
Расчет курсовой разницы от стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в кредитных организациях может производиться дополнительно к указанным датам еще и по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых ЦБ РФ.
Курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала, признается только на дату поступления суммы валютных вкладов от учредителей или участников по договорам простого товарищества.
Учет результатов изменения официального курса иностранной валюты к рублю определяется характером валютной операции, а курсовая разница в зависимости от этого зачисляется:
на финансовые результаты по всем текущим операциям,
на добавочный капитал по операциям, связанным с формированием уставного (складочного) капитала.
Изменение стоимости валюты в рублях оказывает влияние на рублевую оценку величины денежных статей отчетности.
В результате роста курса рубля по отношению к иностранной валюте происходит уменьшение рублевого эквивалента, так как стоимость единицы валюты в этом случае понижается.
Падение курса рубля по отношению к иностранной валюте приводит к увеличению рублевого эквивалента, поскольку за каждую единицу валюты требуется большее количество рублей.
В свою очередь, финансовый результат, как следствие изменения рублевого выражения денежной статьи отчетности, определяется в зависимости от того, какая статья переоценивается, - актив или обязательство.
Так, уменьшение рублевого выражения денежных статей актива баланса, валютного имущества и валютных средств в расчетах, приводит к потерям в виде отрицательного финансового результата. Тогда как при пересчете денежных статей пассива баланса уменьшение рублевой оценки валютного обязательства влечет получение положительного финансового результата.
Доход образуется также, когда под воздействием разницы в валютных курсах увеличивается рублевый эквивалент стоимости валютного имущества и дебиторской задолженности в валюте. Напротив, когда увеличивается рублевое выражение валютного обязательства, вызванное изменением стоимости валюты в рублях, выявляется убыток.
Как указывалось выше, курсовая разница является результатом сравнения рублевого выражения денежных статей и подлежит отражению в отчете о прибылях и убытках по мере проведения текущих валютных операций.
Расчет курсовой разницы в отношении стоимости валютных вкладов в уставный капитал производится только в период погашения задолженности учредителей в иностранной валюте.
В результате изменения котировки валюты на дату осуществления расчетов в сторону повышения возникает положительная курсовая разница, которая зачисляется на увеличение добавочного капитала (пункт 14 ПБУ 3/2000). Снижение единицы стоимости валюты на эту дату приведет к отрицательной курсовой разнице, на которую следует уменьшить величину добавочного капитала.
|
|
|
