 |
Аудит результатов операционных и внереализационных операций
|
|
|
|
Урок №25
Тема 3.9. Аудиторская проверка финансовых результатов
Задачи, объекты и источники информации
Аудит результатов операционных и внереализационных операций
Аудит правильности списаний дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности
Аудит прочих долгов и убытков
Аудит правильности формирования фондов и резервов
Задачи, объекты и источники информации
Цель аудиторской проверки финансовых результатов — установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков, а также законности распределения и использования чистой прибыли.
В ходе проверки правильности формирования финансового результата и использования прибыли аудитор должен решить следующие задачи:
• установить правильность определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг;
• проанализировать правильность учета операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов и расходов;
• выяснить правомерность и обоснованность распределения чистой прибыли.
Источниками информации для проведения аудита финансовых результатов являются: учредительные документы; протоколы собраний учредителей; Положение об учетной политике предприятия и другие приказы и распоряжения по предприятию, Бухгалтерский баланс (форма №1), Отчет о прибылях и убытках (форма № 2), Главная книга, расчеты (декларации) по отдельным налогам, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 50, 51, 52, 68, 76, 84, 90, 91, 96, 99 и т.д., отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и т.д.), выписки банка по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и т.п.).
|
|
|
Результаты проверки правильности определения прибыли от реализации в значительной мере зависят от качества проведения контрольных процедур на предыдущих стадиях аудита, в частности на этапах аудита затрат и реализации продукции, основных средств и другого имущества, аудита расчетных операций.
Правильное исчисление выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции, выручки и расходов, связанных с реализацией другого имущества, объективно предопределяет точный подсчет финансового результата по этим операциям.
С введением нового Плана счетов порядок проверки несколько изменился. Теперь аудиторы осуществляют арифметический контроль формирования показателя прибыли (убытка) от продаж по данным учетных регистров по счету 90 «Продажи». Используя метод прослеживания, они обобщают результаты ранее выполненных расчетов влияния выявленных отклонений на следующие показатели Отчета о прибылях и убытках: выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг; себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг; валовая прибыль, коммерческие расходы, управленческие расходы и прибыль (убыток) от продаж. Кроме того, аудиторы должны установить правильность применяемых схем корреспонденции счетов по учету формирования финансовых результатов и распределения прибыли. Обоснованность сделанных в учетных регистрах записей по каждому из проверяемых счетов аудиторы выясняют путем анализа (прослеживания) первичных документов, послуживших основанием для совершения хозяйственных операций.
Финансовые результаты — сегмент аудита с высоким уровнем внутрихозяйственного и контрольных рисков. Поэтому аудитору следует проанализировать сильные и слабые стороны внутреннего контроля на данном участке. Для этого целесообразно использовать специальные вопросы для проверки средств внутреннего контроля:
|
|
|
• утверждена ли учетная политика предприятия для целей бухгалтерского и налогового учета с указанием метода определения выручки;
• разработаны ли схемы отражения на счетах операций по реализации продукции (работ, услуг);
• разработаны ли схемы отражения на счетах операций по прочей реализации;
• проводится ли инвентаризация расчетов, какова ее периодичность;
• осуществляется ли на предприятии бизнес-планирование и оперативный контроль за выполнением бизнес-планов;
• ведутся ли на предприятии налоговые регистры, кто и как занимается налоговым учетом;
• правильно ли классифицируются доходы и расходы с точки зрения бухгалтерского учета, налогообложения;
• ведется ли учет дебиторской и кредиторской задолженности по срокам;
• ведется ли аналитический учет договоров с учетом отсрочек, рассрочек, возможных штрафных санкций;
• ведется ли аналитический учет по счетам 99 «Прибыли и убытки», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
• ведется ли аналитический учет операций по видам деятельности, разным ставкам налогообложения, льготам и т.д.
Аудит результатов операционных и внереализационных операций
В ходе проверки изучаются операции, в результате которых формируются операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы. Обобщая результаты расчета влияния выявленных отклонений на показатели Отчета о прибылях и убытках по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторы корректируют показатели прочих операционных доходов и прочих операционных расходов.
Чтобы выяснить обоснованность отражения в учете соответствующих доходов и расходов, аудиторам необходимо изучить различные документы, удостоверяющие факты их возникновения и величину.
Для анализа операционных, внереализационных и чрезвычайных доходов и расходов аудитору следует собрать доказательства относительно следующих важных моментов.
|
|
|
1. Суммы штрафов, пеней, неустоек и других санкций за нарушение условий хозяйственных договоров на предприятии должны устанавливаться в соответствии с' решениями суда, договорами купли-продажи, поставки продукции, письменными подтверждениями добровольного признания претензий поставщиков (покупателей), платежными поручениями.
2. Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, должна быть подтверждена договорами купли-продажи, поставки продукции, счетами, платежными поручениями, накладными, актами приемки-передачи, письмами, бухгалтерскими справками (расчетами), актами документальной проверки органами налоговой инспекции.
3. Положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте должны устанавливаться по данным валютных контрактов (договоров), платежных поручений и банковских выписок по валютным счетам, грузовых таможенных деклараций, накладных, счетов, инвойсов, коносаментов и т.п.
4. Доходы от безвозмездной передачи имущества и финансовой помощи должны быть отражены в учете в установленном порядке. При этом необходимо помнить, что сумма средств, полученных безвозмездно, увеличивает налогооблагаемую прибыль. Если безвозмездно передаются основные средства, товары или иное имущество, то налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих средств и имущества, но не ниже балансовой (остаточной по основным средствам) стоимости, по которой они числились у передающих предприятий. Необходимо проверить, чтобы данная стоимость указывалась в документах на передачу имущества.
Также следует учитывать, что средства от добровольных пожертвований и взносов граждан в пользу предприятий (за исключением банков) не подлежат налогообложению. Операции по безвозмездной передаче между коммерческими предприятиями ограничены суммой 5 МРОТ (ст. 575 ГК РФ). Близки по своему содержанию к безвозмездно полученным средствам суммы, получаемые приватизированными предприятиями от победителей инвестиционных торгов. При соблюдении всех условий суммы полученных инвестиций, использованных по прямому назначению и в сроки, предусмотренные инвестиционной программой, не увеличивают налогооблагаемую базу. Однако если указанные средства использованы не по назначению, то в этой части они подлежат включению в налогооблагаемую базу в общеустановленном порядке.
|
|
|
5. Излишки, выявленные в ходе инвентаризации налоговыми органами, должны быть включены в налогооблагаемую базу. Однако применение финансовых санкций в данном случае будет зависеть от того, явилось ли наличие излишков следствием сокрытия или занижения прибыли. Например, предприятие списывает в производство материалы по завышенным нормам расхода. В результате фактическое потребление материалов и отражаемое в бухгалтерском учете не совпадают, происходит завышение себестоимости и, соответственно, занижение прибыли.
6. Суммы отступных должны быть отнесены к внереализационным доходам и учтены при налогообложении в общеустановленном порядке. В соответствии со ст. 409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено представлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Иными словами, соглашением сторон может быть предусмотрено, что обязательство по поставке продукции, выполнению работ, оказанию услуг может не исполняться в случае уплаты отступного.
7. Затраты по аннулированным производственным заказам и на производство, не давшее продукции, подтверждаются договорами купли-продажи, поставки продукции, счетами, платежными поручениями, накладными, актами сдачи-приемки выполненных работ, соглашениями, письмами, протоколами о расторжении договора. При рассмотрении вопроса о правомерности отнесения на финансовые результаты подобных расходов следует учитывать специфику производства и особенности организации учетного процесса конкретного предприятия. Однако в любом случае необходимо наличие документов, свидетельствующих о том, что первоначально имелся производственный заказ (соответствующий договор), произведены определенные затраты по этому заказу (договору), но заказ был аннулирован (договор расторгнут). Предприятие должно получить официальный отзыв заказа от своего предприятия-партнера или соответствующего государственного органа (например, Министерства обороны РФ). При расторжении договора (это может быть оформлено протоколом, дополнительным соглашением к договору и т.п.), соответствующим внутренним документом предприятия должно быть оформлено прекращение производства, не давшего продукцию. После определения полной суммы затрат по аннулированным заказам и беспродуктивного производства следует определить потери, возмещаемые заказчиками, стоимость возвратных материальных ценностей и другие затраты, имеющие специальные источники покрытия.
|
|
|
8. Затраты на содержание законсервированных производственных мощностей и объектов (кроме затрат, возмещаемых за счет других источников) подтверждаются соответствующими первичными документами.
Необходимо помнить, что перевод объектов на консервацию, который устанавливается нормативными документами, должен оформляться решением руководителя и составленной сметой на их содержание. Кроме того, необходимо проверить, чтобы по этим объектам не начислялась амортизация. Если предусмотрены иные источники финансирования затрат (целевое финансирование), то их покрытие осуществляется за счет этих источников и на финансовые результаты не относится.
9. Не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам должны быть отражены в установленном порядке. Известны два вида простоев: по внутрипроизводственным причинам и по внешним причинам. Потери от простоев по внутрипроизводственным причинам происходят в результате неисправности оборудования, незапланированных остановок отдельных видов оборудования и др.
Простои по внешним причинам происходят в результате неподачи топлива, воды, электроэнергии, получаемых от сторонних источников, недоподачи железнодорожных вагонов и т.д. Предприятие должно иметь документальное подтверждение возникновения внешней причины (справка, протокол, акт и т.д.). Данные причины должны иметь конкретный характер и напрямую обусловливать невозможность осуществления предприятием своей производственной деятельности. Если какой-либо простой вызван не конкретными, а общими обстоятельствами, то это не может быть основанием для отнесения соответствующих затрат на убытки предприятия. Например, нельзя отнести к простою по внешним причинам отсутствие рынка сбыта продукции, поскольку этот факт сам по себе не влечет необходимости остановки предприятия.
Важным условием при отнесении данных затрат на финансовый результат является их некомпенсированность виновниками. Например, простой производства был вызван недоподачей вагонов транспортной организацией, что было вызвано, в свою очередь, форс-мажорными для сторон обстоятельствами. В этом случае предприятию возникшие убытки компенсированы не будут, и оно может отнести их на финансовые результаты в общеустановленном порядке.
Внутрипроизводственные и внешние причины необходимо отличать от так называемых внутрихозяйственных. Так, если у предприятия простаивает производство в связи с отсутствием оборотных средств (а это не связано с внешними причинами, например с нарушением поставщиком договора поставки), то эти расходы должны покрываться за счет чистой прибыли.
10. Судебные издержки и арбитражные расходы отражены в установленном порядке. Состав судебных расходов определяется Арбитражным процессуальным кодексом РФ и Гражданским процессуальным кодексом РФ. Судебные расходы состоят из государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела, сумм, подлежащих выплате за проведение экспертизы, назначенной судом, за вызов свидетеля, эксперта, переводчика, осмотр доказательств на месте, а также расходов, связанных с исполнением судебного акта. Судебные расходы распределяются между лицами, участвующими в деле, что находит отражение в судебном акте (решении, постановлении). Все остальные расходы, например на проведение экспертизы по собственной инициативе (а не по назначению суда), относятся на иные соответствующие источники в общеустановленном порядке.
11. Присужденные или признанные штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков установлены на основе решений суда, договоров купли-продажи, договоров поставки продукции, письменных подтверждений добровольного признания претензий поставщиков (покупателей), платежных поручений и отражены в учете в установленном порядке.
|
|
|
