Классификация налоговых правонарушений

 

В законодательстве многих зарубежных стран, налоговые нормы, предусматривающие ответственность за налоговые нарушения, содержатся только в актах налогового законодательства. Они не выносятся в уголовные или административные кодексы [9, c.93].

Отдельные зарубежные исследователи российского налогообложения вообще допускают по аналогии с законодательством зарубежных государств включение в НК РФ уголовно-правовых норм, предусматривающих ответственность за преступления в налоговой сфере [23, c.203].

Нарушения налогового законодательства, совершаемые кредитными организациями или банками, называются специальными налоговыми правонарушениями банков (кредитных организаций). Правонарушения этой группы направлены против порядка функционирования налоговой системы. Основной макроэкономической ролью банков в национальном и мировом хозяйстве является выполнение функций финансового посредничества между участниками хозяйственного оборота. Одновременно с этим, указанные субъекты (организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели), как и сами банки, являются налогоплательщиками. Специфика общеэкономического статуса банков и их положения в системе национального хозяйства проявляется, в том, что в руках банков сосредоточены нити расчетных операций и взаимоотношений всех хозяйствующих субъектов - налогоплательщиков. В ходе осуществления банковской деятельности в части соблюдения порядка открытия счетов, сроков исполнения поручения о перечислении налогов или сборов в бюджет имеют важное значение точность соблюдения банками норм налогового законодательства в ходе банковской деятельности. Это имеет огромное значение для эффективного функционирования налоговой системы любой страны.

Виды противоправных деяний банков, подлежащие наказанию, так как они так или иначе ведут к нарушению нормального функционирования налоговой системы:

нарушение порядка открытия счета налогоплательщику,

нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора;

неисполнение решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;

неисполнение решения о взыскании налога и сбора, а так же пени;

непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка.

В Российской Федерации, до недавнего времени выделялись два способа минимизации налоговых обязательств: правомерное избежание налогов и незаконное уклонение от уплаты налогов. Однако в зарубежной налоговой практике встречаются и другие термины, такие как: уменьшение налогов, налоговое мошенничество, сопротивление уплате налогов и отказ от уплаты налогов. Опираясь на законодательные и прецедентные нормы Великобритании и США, попытаемся разобраться в видах налоговых правонарушений и преступлений.

Под избежанием налогов понимается правомерное использование определенного налогового режима в целях получения преимуществ при уплате налогов, которые допускаются самим законом.

В Соединенных Штатах Америки имеют силу Общие правила против избежания налогов (General Anti-Avoidance Rules - GAAR), которые опираются на доктрину запрета злоупотребления правом. Согласно которой, сделка считается ничтожной, если единственным или преобладающим мотивом ее совершения было уменьшение налогового бремени или избежание налогов.

В Великобритании такие общие правила не встречаются, однако в этой сфере действуют определенные положения налогового законодательства, известные как «положения против уклонения». Также некоторые судебные доктрины, развивают положения относительно предотвращения избежания налогов, в том числе путем совершения так называемых «самопогашающихся сделок» или сделок, не имеющих коммерческой цели, но совершаемых исключительно для уменьшения налогов. Кроме того, финансовые службы Великобритании применяют термин «уменьшение налогов» для обозначения допустимого уровня налогового планирования, минимизации налоговых обязательств с помощью использования средств, прямо одобренных Парламентом. Критерии разграничения понятий «избежание» и «уменьшение», следует искать:

) в намерениях, с которыми осуществляется толкование законодательства: что в данном случае рассматривается плательщиком (консультантом) допустимым, а что - недопустимым. Здесь может встречаться избирательное применение комментариев к законодательству и доктрин: количество которых велико и зачастую они противоречат друг другу;

) в методах использования пробелов законодательства и конкуренции его норм (иногда можно встретить термин «агрессивное налоговое планирование», который граничит с уклонением).

Таким образом, уменьшение налогов является правомерным снижением налоговых обязательств посредством действий, разрешенных законом, а избежание - это создание законных условий для неуплаты налога (налогов) посредством действий, не запрещенных законом. Другими словами, избежание налогов - это действия, которые, с одной стороны, строго следуют букве закона, но с другой - противоречат самому его природе, в следствие чего являются недопустимыми (незаконными), хотя и не являются преступными, как, например, уклонение от уплаты налогов. В то же время, уменьшение налогов следует как букве, так и природе закона.

В отличие от избежания, уклонение от уплаты налогов есть основной термин, который используется для обозначения деяний индивидов и корпораций, не уплачивающих налоги, применяя незаконные способы. Под уклонением от уплаты налогов обычно понимается умышленное искажение (умалчивание) сведений, которые необходимы для правильного исчисления налогооблагаемой базы с тем, чтобы снизить свои налоговые обязательства. Эти действия представляют собой, в частности, предоставление недостоверной налоговой декларации (недекларирование или неполное декларирование доходов, прибылей и выгод; или преувеличение затрат и других обстоятельств, учитываемых при вычетах).

Особенностью налоговой системы США является то, что лица, которые получили доход из незаконных источников, таких как азартные игры, кражи, торговля наркотиками и т.д., обязаны указать в налоговой декларации суммы, полученные из таких источников. Согласно Налоговому кодексу США (Internal Revenue Code, обычно переводится как «Кодекс внутренних доходов») преступные доходы также являются налогооблагаемыми. Разумеется, преступники таким образом не поступают, так как фактически это означает признание ими своей вины в совершенных преступлениях.

Практически во всех странах, где установлена юридическая ответственность за уклонение от налогов, одним из наиболее тяжких - признается налоговое мошенничество, и во многих странах влечет уголовное наказание. В синтезированной форме налоговому мошенничеству можно дать следующее определение: «Мошенничество - это умышленные действия лица, направленные на снижение налогов, и совершаемые посредством фальсификации документов, имеющих значение для налоговых органов». При этом необходимо помнить о неоднозначности трактовки самого понятия «мошенничество». Различные подходы к толкованию этого термина в вопросе налоговых преступлений используются даже в странах, относящихся традиционно к одной правовой семье. Так, например, в Великобритании на доктринальном уровне мошенничество рассматривается как родовое понятие всех видов обмана, связанных с получением любой выгоды или причинением ущерба. В то же время, в США мошенничество является одним из способов совершения налогового преступления. Именно по способу совершения преступления американский законодатель выделяет несколько составов деяний под общим названием «Обман и недостоверные заявления» (§7206 раздела 26 Свода законов США).

Сопротивление уплате налогов (tax resistance) имеют место в случае, сознательного отказа лицом платить налоги та основании того, что оно не поддерживает политику, проводимую правительством (в целом или в какой-либо ее части). В то же время, это лицо совсем не отрицает саму налоговую обязанность и не подвергает сомнению правовой характер законов, устанавливающих эту обязанность и ответственность за ее нарушение. Следует заметить, что относительно недавно в науке встретился термин «tax avoison» - сочетание «avoidance» и «evasion». Это понятие используется в отношении действий лиц, сопротивляющихся уплате налогов посредством использования приемов избежания налогов - то есть сопротивляющихся налогам правомерно.

Сопротивление граждан заметно активизируется в период проведения вооруженных миротворческих миссий. Это особенно актуально для правительства США, проводящего затянувшуюся и чрезвычайно затратную военную кампанию в Ираке. Следует отметить, что в наши дни наряду с политическим мотивом сопротивления налогам являются и корыстные побуждения. Это подтверждается тем, что кроме открытых заявлений об отказе платить налоги в знак несогласия с государственным курсом, сопротивляющиеся редко предпринимают другие действия. Тем не менее, политический мотив остается главным критерием отграничения сопротивления от других видов неуплаты. Понятие отказ от уплаты налогов (tax protest) имеет место в случаях, когда некоторые налогообязанные лица, не уплачивающие налоги, искренне (хотя, и не всегда) полагают, что они обнаружили такие способы истолкования (трактовки) законодательства, которые позволяют им выйти из числа налогообязанных субъектов. Главная установка этих индивидов такова, что они полностью отрицают саму правомерность взимания налогов. На самом же деле, их доводы - не что иное, как перефразированные аргументы «протестовавших» лиц, которые в недавнем прошлом уже понесли наказание за налоговые преступления. Суды, рассматривающие дела о неуплате налогов, из года в год отрицают эти аргументы.

Вопросы разграничения действий по минимизации налоговых платежей на предмет их правомерности (или даже степени их правомерности) традиционно относятся к наиболее сложным в теории и практике налогообложения. С достаточной уверенностью можно прогнозировать появление в этой области новых терминов и терминосочетаний, подобных упоминавшемуся «avoison».

В разных странах выделяют разные виды налоговых преступлений и правонарушений. Сравним виды нарушений налогового законодательства в России и Канаде.

Согласно канадскому законодательству нарушения налогового законодательства приобретают криминальный характер в случае, если они сопряжены с обманом налогового ведомства посредством умышленного искажения сведений, необходимых для налогообложения, то есть фактически речь идет о на логовом мошенничестве. Налоговое мошенничество определяется как сознательное действие или намерение действия с целью обмана налоговых органов позволяющее сократить размер подлежащих уплат налогов или получения незаконного возмещение налогов из бюджета.

Непосредственно налоговое преступление может выражаться в преднамеренном уменьшении налога или в безосновательных требованиях о возмещении налога или предоставлении налоговой скидки. На ряду с уклонением от уплаты налогов выделяется такая форма поведения налогоплательщика, как избежание налогообложения, основывающееся на толковании норм законодательства.

Налоговые правонарушения, содержащие признаки преступлений, рассматриваются сотрудниками Управления расследований, являющегося структурным подразделением Агентства по таможням и сборам Канады. Однако компетенция следователей Агентства не распространяется на налоговые преступления, за которые предусмотрено наказание, превышающее два года лишения свободы. Их расследование отнесено к компетенции Королевской конной полиции Канады, то есть криминальной полиции. Ежегодно расследуются около 200 налоговых преступлений [13, c. 139-140].

В соответствии с Налоговым кодексом РФ выделяют следующие виды налоговых правонарушений:

- Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

- Уклонение от постановки на учет в налоговом органе;

- Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;

- Непредставление налоговой декларации;

- Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

- Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора);

- Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;

- Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест;

- Непредставление налоговому органу сведений необходимых для осуществления налогового контроля;

- Неправомерное несообщение сведений налоговому органу;

- Нарушение порядка регистрации объектов игорного бизнеса [20, c.115-116].

Выделяют общие и специальные налоговые правонарушения. Общие налоговые правонарушения именуют также налоговыми правонарушениями налогоплательщиков, налоговых агентов, экспертов, переводчиков, специалистов. Такие налоговые правонарушения направлены на нарушение указанными субъектами основных обязанностей, возложенных на них налоговым законодательством, и уклонение от выполнения возложенных на них законодательством функций (например, для налогоплательщиков это неисполнение обязанностей по уплате налогов и сборов, а для экспертов, переводчиков уклонение от выполнения экспертиз, перевода и т. д.).

В настоящее время НК РФ предусмотрено 12 видов налоговых правонарушений этих субъектов:

- нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

- уклонение от постановки на учет в налоговом органе;

- нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке;

- непредставление налоговой декларации;

- грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

- неуплата или неполная уплата сумм налога;

- невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов;

- несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест;

- непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

- отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода;

- неправомерное несообщение сведений налоговому органу.

Специальные налоговые правонарушения именуют иначе налоговыми правонарушениями банков. Банки (кредитные организации) - особые субъекты налогового правонарушения. С одной стороны, кредитные организации - такие же налогоплательщики, как и другие юридические лица. С другой стороны, кредитные организации участвуют в системе национального хозяйства страны в роли финансовых посредников и осуществляют расчеты между хозяйствующими субъектами. Поэтому НК РФ возлагает на них (кроме общих для всех налогоплательщиков обязанностей по уплате законно установленных налогов) специальные обязанности:

- открывать клиентам банковский счет только после предъявления ими свидетельства о постановке на налоговый учет;

- в срок исполнять поручения своих клиентов (налогоплательщиков и плательщиков сборов) о перечислении сумм налога или сбора в бюджет;

- по решению налоговых органов приостанавливать операции по счетам своего клиента (налогоплательщика или налогового агента);

- в течение одного операционного дня исполнить инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа о списании со счета (при достаточности средств на соответствующем счете) клиента банка - недобросовестного налогоплательщика суммы налога (включая пеню).

Ответственность за неисполнение этих обязанностей установлена отдельно и закреплена в гл. 18 НК РФ "Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение". Предусмотрено пять видов налоговых правонарушений этих субъектов: нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику; нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора; неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента; неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени; непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка.

Подводя итоги, можно выделить общие виды налоговых правонарушений для таких стран как США, Великобритания, Канада, Франция, Испания, Новая Зеландия и Россия. Во всех этих странах выделяются такие виды нарушений налогового законодательства как непредставление налоговой декларации, нарушение сроков постановки на учет в налоговых органах, уклонение от уплаты налога, сокрытие дохода.

налоговый правонарушение законодательство ответственность

3. Ответственность за налоговые правонарушения и меры их предупреждения

В современной юридической и экономической науке дискуссионными являются понятие налоговой ответственности, ее правовая природа и механизм ее реализации. При этом следует заметить и имеющие место терминологические разночтения. С.Г. Пепеляев, например, называет ответственность за совершение налоговых преступлений и правонарушений комплексным институтом, который объединяет нормы различных отраслей права, направленные на защиту налоговых правоотношений. Юридическую же ответственность за нарушение налогового законодательства он определяет в качестве комплекса принудительных мер воздействия карательного характера, применяемых к нарушителям в качестве наказания в установленных законодательством случаях и порядке [17, c. 402-405]. М.В. Карасева понимает налоговую ответственность как применение к правонарушителю финансово-правовых мер государственного принуждения уполномоченными на то государственными органами, возлагающими на нарушителя дополнительные обременения имущественного характера. А.В. Брызгалин также рассматривает налоговую ответственность как применение налоговых санкций за совершение налогового правонарушения уполномоченными на то государственными органами к правонарушителям (налогоплательщикам и иным лицам) [16, c.579].

О.В. Староверова, в свою очередь, определяет налоговую ответственность как применение уполномоченными организациями к налогоплательщикам и иным лицам, содействующим укрытию налога, налоговых санкций за совершение налогового правонарушения. При этом, она отмечает, что за нарушения налогового законодательства предусматривается финансовая (налоговая), административная, а также уголовная ответственность. Ю.Ф. Кваша, рассматривая налоговую ответственность в широком смысле, делает вывод, что она представляет собой комплексный вид ответственности, который зависит от совокупности признаков регулируемых правоотношений при возникновении спора или складывающейся ситуации. В узком смысле налоговая ответственность является самостоятельным видом правовой ответственности, обособленной от институтов ответственности, существующих в рамках других правовых отраслей. Д.В. Винницкий полагает, что ответственность за нарушение налогового законодательства является комплексной, так как регламентируются нормами налогового, административного, уголовного и даже гражданского законодательства. При этом ученый отличает понятие «налоговая ответственность» от понятия «ответственность за нарушение налогового законодательства» и делает вывод, что налоговая ответственность является самостоятельным видом юридической ответственности в сфере публичного права. В.В. Мудрых рассматривает в своих работах налоговую ответственность с позиций комплексности [16, c.580].

Точку зрения о комплексности налоговой ответственности также развивает Ю.А. Крохина, исследуя вопрос о месте ответственности за нарушение налогового законодательства. Она отождествляет налоговую ответственность с комплексным правовым институтом, который не может быть соотнесен с какой-либо одной отраслью. Правовой институт налоговой ответственности состоит из отдельных структурных субинститутов, которые представляют собой отраслевые институты ответственности за нарушения налогового законодательства. В пределах института налоговой ответственности каждый субинститут регулирует конкретный род деликтных отношений - финансовых (налоговых), административных, таможенных, уголовных. Следует указать на существующие в такой аргументации неточности, например, спорным является вопрос продуктивности использования в различных работах для обозначения одного и того же понятия трех терминов («налоговая ответственность», «ответственность за нарушение налогового законодательства», «ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах»), которые принимаются как равнозначные, ведь в результате один из субинститутов, составляющих такую ответственность, неминуемо также именуется налоговой ответственностью, что может привести к определенной путанице.

Таким образом, Ю.А. Крохина рассматривает ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах как охранительное правоотношение, возникающее на основании законодательства о налогах и сборах между государством и нарушителем законодательства относительно возложения на него дополнительной обязанности, связанной с лишениями личного и материального характера [12, c. 346-347]. Ю.А. Крохина дает такое определение налоговой ответственности: налоговая ответственность - это «обязанность лица, виновного в совершении налогового правонарушения, претерпевать меры государственно-властного принуждения, состоящие в возложении дополнительных юридических обязанностей имущественного характера и применяемые компетентными органами в установленном процессуальном порядке». На основе такого определения она выделяет материальные, процессуальные и функциональные признаки налоговой ответственности [16, c. 580-581].

Отдельно следует рассмотреть точку зрения, последовательно отстаиваемую в работах И.И. Кучерова. Он отмечает, что налоговая ответственность должна рассматриваться как разновидность финансовой ответственности. По его мнению, налоговая ответственность включает в себя:

- Ответственность за совершение собственно налоговых правонарушений;

- Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах в связи с перемещением товаров через таможенную границу;

- Ответственность за нарушения банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах [16, c.582].

Отношение законодателей к налоговому мошенничеству и степени его общественной опасности в тех или иных странах не является однозначным, что находит соответствующее отражение в их законодательствах. Например, в законодательстве Люксенбурга уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов не предусмотрена, а в Швейцарии налоговое мошенничество отнесено к предмету регулирования административного права. Государство Израиль не исполняет международные следственные поручения в рамках расследования уголовных дел, возбужденных по признакам налоговых преступлений. Согласно п. 4 ст. 4 Закона «О межгосударственной правовой помощи» компетентный орган этой страны вправе отказать в исполнении ходатайства о правовой помощи в отношении налогового преступления, совершенного в другой стране. Тем не менее в большинстве государств умышленное неисполнение налоговых обязанностей, выражающееся в уклонении от уплаты налогов, однозначно расценивается как общественно опасное уголовно наказуемое деяние [14, c. 144].

Одной из существенных особенностей правового регулирования в этой части является то, что уголовная ответственность за налоговое правонарушение установлена в ряде государств не нормами уголовных законов (кодексов), а нормативными правовыми актами, входящими в систему законодательства о налогах. Так, в США на уровне Федерации ответственность за налоговое мошенничество регулируется законодательством, кодифицированным в разделе 26 Свода законов, а ответственность за уклонение от уплаты налогов в пользу штатов и местных налогов - соответствующими законами штатов. В ФРГ таким источником законодательства, регулирующим уголовную ответственность за неуплату налогов, является Положение о налогах и платежах (Налоговый устав), принятое Законом ФРГ от 16 марта 1977 г. Во Франции основным законодательным актом, регулирующим вопросы ответственности за налоговые преступления, является Общий кодекс налогов, в котором выделяются материальные и процессуальные нормы налогового деликтного права. Впрочем, в ряде государств соответствующие нормы приведены в актах уголовного законодательства. Примером могут служить государства, являющиеся членами СНГ, в уголовных кодексах которых имеются статьи, предусматривающие ответственность за налоговое мошенничество. Встречается и такой вариант, при котором нормы об ответственности за налоговое мошенничество наряду с актами уголовного законодательства содержатся также в иных законах, например, в Индии - в актах, регулирующих финансовую сферу [15, c. 16].

Возможно, в силу этого налоговое мошенничество и иные нарушения налогового законодательства не получили четкого разграничения в отдельных странах. В западноевропейских государствах и в США, если санкции за правонарушение предусмотрены в уголовном законе, то это означает наличие уголовной ответственности. Если же санкции предусмотрены иными законодательными актами, например специальными налоговыми законами, то разграничение уголовной и налоговой ответственности осуществляется посредством сопоставления размера и характера санкции за то или иное налоговое правонарушение. Иными словами, если санкция, предусмотренная налоговым законом, является более мягкой по сравнению с той, которая соответствует нижнему пределу уголовной санкции, то речь идет о налоговом правонарушении, а не о преступлении. К основным видам наказаний, применяемых к налоговым преступникам, относятся штраф, арест, публичные работы и тюремное заключение. Суровость соответствующих санкций характеризует в определенной степени отношение законодателей той или иной страны к налоговым преступлениям и к лицам, их совершившим. На основе анализа зарубежного законодательства условно выделяются два основных подхода при установлении соответствующих наказаний. Первый подход отличается достаточно умеренными, а второй - исключительно жесткими санкциями, включая наказание в виде лишения свободы на продолжительный срок. К числу избравших этот подход в деле борьбы с налоговыми преступлениями относятся, например следующие государства:

Дополнительные наказания, применяемые к налоговым преступникам, достаточно специфичны. Это могут быть конфискация имущества, приобретенного на средства, сокрытые от налогообложения, лишение права на получение прибыли от сделки, запрет на участие в публичных торгах или на работу в государственных учреждениях, ограничение в избирательном праве, а также лишение иных гражданских прав, включая право носить оружие, выступать в качестве опекуна или попечителя и т.п. Встречается и такая мера, как публичное оглашение факта совершения тем или иным лицом налогового преступления. Так, в Канаде за вынесением обвинительного приговора в отношении налогового преступника следует обязательная публикация соответствующих фактов в средствах массовой информации. В США на официальном сайте Службы внутренних доходов приводятся сведения о привлечении конкретных налогоплательщиков к уголовной ответственности. Во Франции суд, рассматривающий дела об обманных действиях налогоплательщиков, обязан дать распоряжение об обязательном опубликовании обвинительного приговора в официальном печатном издании.

Что касается субъектов налоговых преступлений, то в уголовном законодательстве большинства стран они специально не прописаны. Предполагается, что это налогообязанные граждане, а также руководители и работники компаний, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, представление отчетности и уплату налогов. В странах англосаксонской системы права уголовная ответственность предусмотрена наряду с физическими лицами и для юридических лиц (корпораций). При этом корпорация может признаваться ответственной за преследуемые в уголовном порядке действия своих служащих, когда последние в рамках своих служебных обязанностей совершают преступления с целью принести корпорации выгоду.

По законодательству Канады нарушения налогового законодательства приобретают криминальный характер в случае, когда они сопряжены с обманом налогового ведомства посредством умышленного искажения сведений, необходимых для налогообложения, т.е. фактически имеет место налоговое мошенничество. Налоговое мошенничество определяется как сознательное действие или намерение действия с целью обмана налоговых органов, позволяющее сократить размер подлежащих уплате налогов или получения незаконного возмещения налогов из бюджета. В качестве квалифицирующего признака определено наличие сговора с любыми лицами об уклонении от уплаты налогов [13, c.139]. Такое формулирование уголовно-правового запрета применительно к российскому уголовному законодательству поглощает диспозиции ст. 198 и ст. 199 УК России, так как «сведения, необходимые для налогообложения», включают налоговую декларацию, а также иные документы, представление которых обязательно в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

В Македонии ст. 279 УК (гл. 25 «Преступления в сфере общественных финансов, платежного оборота и народного хозяйства») предусматривает наказание для лица, которое «с намерением самостоятельно или кому-либо другому полностью или частично уклонится от уплаты налогов, взносов или какого-либо иного установленного законом обязательного платежа представляет искаженные данные о своих доходах, предметах или иных фактах, влияющих на установление суммы данных платежей, либо кто с тем же намерением в случае обязательного представления не указывает доход, предмет или иной факт, влияющий на установление суммы данных платежей, скрывая доход в крупных размерах» [23, c. 217-218].

В США на федеральном уровне ответственность за налоговые преступления предусмотрена законодательством, кодифицированным в разделе 26 Свода законов страны. Ответственность за уклонение от уплаты налогов в пользу штатов и местных налогов регулируется соответствующими законами штатов. Федеральным законодательством преступными деяниями признаются: неуплата налога (§ 7201); намеренный пропуск сбора и уплаты налога (§ 7202); уклонение от уплаты налога посредством обмана, ложного заявления, предоставления недостоверной декларации (§ 7204, 7206, 7207). Последняя группа действий относится к категории наиболее тяжких налоговых преступлений - фелоний, поэтому наказывается теремным заключением сроком до пяти лет.

В США неуплата налога наказывается штрафом в размере от 100 000 до 500 000 долл. или тюремным заключением сроком на пять лет либо обоими этими наказаниями. Штрафом в размере от 10 000 долл. и тюремным заключением на срок до пяти лет наказывается намеренный пропуск сбора и уплаты налога. Пропуск срока подачи декларации может квалифицироваться как уголовно наказуемое деяние, которое наказывается лишением свободы на срок до одного года и штрафом в размере от 25 000 до 100 000 долл. Уклонение от уплаты налогов посредством обмана, ложного заявления, представления недостоверной декларации относится к категории более тяжких преступлений и наказывается тюремным заключением на срок до пяти лет.

Сами подходы к установлению уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и соответствующие оформляющие их юридические конструкции по странам мира существенно разнятся. Тем не менее, практически все государства едины в стремлении осуществлять уголовное преследование лиц, злостно не исполняющих свои обязанности по исчислению и уплате налогов. В качестве основных критериев признания тех или иных незаконных действий уголовно наказуемыми рассматриваются их умышленность и крупный размер неуплаченных налогов. В этой связи следует признать новые национальные нормы об уголовной ответственности за налоговые преступления.

В Российской Федерации налоговые санкции носят исключительно имущественный характер и применяются в виде штрафов. Налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности со значительной процессуальной спецификой. Отметим двухэтапный административно-судебный порядок привлечения к налоговой ответственности, не известный ни административному, ни иному отраслевому законодательству. Согласно п. 7 ст. 114 НК РФ налоговая санкция взыскивается с налогоплательщика на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа в случае, если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя, не превышает 5000 рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах, на организацию - 50000 рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному нарушению законодательства о налогах и сборах. В случае если сумма штрафа, налагаемого на налогоплательщика - индивидуального предпринимателя или организацию, превышает указанные размеры, а также в случае, если к ответственности привлекается физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, такая сумма штрафа взыскивается в судебном порядке. Причем на каждом этапе (как административном, так и судебном) вопрос о привлечении лица к налоговой ответственности рассматривается заново и по существу - как налоговыми органами, так и судами. Есть и другие особенности. При совершении лицом двух и более налоговых правонарушений не применяется столь распространенный в производстве по делам об административных правонарушениях принцип поглощения менее строгого взыскания более строгим. Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную подачу аналогичной жалобы в суд. Можно привести немало и других примеров значительной процессуальной специфики налогового процесса.

Таким образом, в институте налоговой ответственности следует выделять общую, особенную и процессуальную части. Если первые две по своей природе тождественны административной ответственности, то налоговый процесс обладает существенной спецификой. Это позволяет сделать вывод, что налоговая ответственность является разновидностью административной ответственности, имеющей специфические особенности в сфере производства по делам о налоговых правонарушениях.

Принципы налоговой ответственности - это общие условия привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Анализ налогового законодательства, научной литературы и судебной практики позволяет выделить принципы: 1) законности; 2) однократности; 3) ответственности за вину; 4) презумпции невиновности; 5) справедливости наказания.

Перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, является открытым. Суды относят к ним, в частности:

совершение налогового правонарушения впервые;

тяжелое финансовое или материальное положение ответчика, отсутствие денежных средств на банковских счетах, иных источников для уплаты налогов;

незначительную просрочку выполнения обязанностей, повлекших правонарушение;

недобросовестные действия налоговых органов, способствовавшие совершению правонарушения;

недостаточное бюджетное финансирование; особый статус ответчика (бюджетное учреждение, градообразующее предприятие, воинская часть, средство массовой информации, общественная организация инвалидов);

выполнение нарушителем социально значимых функций (образовательные услуги, транспортные перевозки и т.п.);

территориальную удаленность ответчика, нерегулярность почтовой связи и отсутствие транспорта;

наличие малолетних детей и иных иждивенцев;

<

12Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: