 |
Учетная политика для целей налогообложения
|
|
|
|
Перед формированием учетной политики целесообразно уточнить изменения, внесенные в законодательные и нормативные акты в текущем году.
В отличие от законодательства о бухгалтерском учете налоговое законодательство с 2013 г. изменилось не столь радикально.
В течение 2012 г. изменения в НК РФ вносились 16 раз, в том числе четыре раза - в часть первую НК РФ и 12 раз - в часть вторую НК РФ. Подробный анализ всех внесенных изменений выходит за рамки данного издания. Рассматриваются только те изменения, которые необходимо будет учесть при формировании учетной политики.
Для элементов, отражаемых в разд. 1 учетной политики для целей налогообложения (организационные аспекты), существенное значение имеют изменения, внесенные в часть первую НК РФ.
Статьей 1 Федерального закона от 30.03.2012 N 19-ФЗ "О внесении изменений в статью 67 части первой и статью 288 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" п. 7 ст. 67 НК РФ изменен таким образом, что теперь законами субъектов РФ по налогу на прибыль организаций (в части суммы такого налога, подлежащей зачислению в бюджеты субъектов РФ) и по региональным налогам, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований по местным налогам могут быть установлены иные основания и условия предоставления инвестиционного налогового кредита, включая сроки действия инвестиционного налогового кредита и ставки процентов на сумму кредита. Данное обстоятельство следует учитывать при формировании учетной политики организациями, получившими инвестиционный налоговый кредит и зарегистрироваными на территории субъектов РФ, которые воспользовались предоставленным правом (по установлению иных условий).
|
|
|
Федеральным законом от 25.06.2012 N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" введена патентная система налогообложения и внесен ряд изменений, касающихся применения специальных налоговых режимов.
Особенности формирования учетной политики экономическими субъектами, перешедшими или переведенными на специальные налоговые режимы, в данном издании не рассматриваются.
Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" внесены изменения в пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ, в соответствии с которыми налогоплательщики представляют в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, за исключением случаев, когда организация в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - новый Закон о бухгалтерском учете, Закон N 402-ФЗ) не обязана вести бухгалтерский учет.
Тем самым устранена временная законодательная неопределенность, возникшая после принятия Закона N 402-ФЗ в связи с тем, что налоговые органы не были указаны в качестве адресатов обязательного экземпляра бухгалтерской отчетности.
Кроме того, Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ в отдельные статьи обеих частей НК РФ внесены изменения, связанные с вступлением в силу с 1 июля 2013 г. Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи". Изменения в основном носят терминологический характер. Однако организациям, использующим электронный документооборот (в том числе и во взаимоотношениях с налоговыми органами), следует иметь в виду, что правила применения электронной подписи с указанной даты меняются весьма существенно. Таким образом, в учетной политике для целей налогообложения (у таких налогоплательщиков) следует закрепить два порядка применения электронной подписи - до 30 июня 2013 г. и после 1 июля 2013 г.
|
|
|
В части элементов учетной политики, касающихся исчисления и уплаты НДС, необходимо учитывать следующие изменения.
Для производителей сельскохозяйственной продукции могут оказаться интересными изменения, внесенные Федеральным законом от 02.10.2012 N 161-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" в ст. 164 НК РФ, - реализация и вывоз племенного скота с 1 января 2013 г. будут облагаться по ставке 10%.
Также расширен перечень продукции, облагаемой по ставке 10%, изменениями, внесенными в ст. 164 НК РФ Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ "О внесении изменений в главы 21 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", - по указанной ставке будут облагаться жиры специального назначения (кулинарные, кондитерские, хлебопекарные), заменители молочного жира, эквиваленты, улучшители и заменители масла какао, спреды и смеси топленые.
Плательщикам акцизов необходимо иметь в виду, что Федеральным законом от 29.11.2012 N 203-ФЗ "О внесении изменений в статьи 181 и 193 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" не только повышены ставки акцизов, но и введен новый вид подакцизных товаров - топливо печное бытовое, вырабатываемое из дизельных фракций прямой перегонки или вторичного происхождения, кипящих в интервале температур от 280 до 360 градусов Цельсия. Тем организациям, которые ведут обособленный учет подакцизных товаров, необходимо внести соответствующие изменения в учетную политику.
В части элементов учетной политики, касающихся исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, необходимо учитывать следующие изменения.
Ряд изменений внесены в отдельные статьи гл. 25 НК РФ упоминавшимся Федеральным законом от 29.11.2012 N 206-ФЗ:
|
|
|
- в части налогового учета имущества, относящегося к мобилизационным мощностям, установлено, что оно подлежит амортизации в общем порядке (п. 1 ст. 256 НК РФ). Кроме того, с 1 января 2013 г. будет действовать новая редакция пп. 17 п. 1 ст. 265 НК, расходы на реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение объектов, относящихся к мобилизационным мощностям, будут увеличивать первоначальную стоимость основных средств и также списываться через механизм амортизации (ранее такие расходы можно было признавать единовременно, а к налоговому учету принимались расходы на работы по мобилизационной подготовке только в части, не подлежащей компенсации из бюджета);
- изменен порядок применения амортизационной премии (п. 9 ст. 258 НК РФ). При расчете остаточной стоимости основного средства, в отношении которого налогоплательщик ранее применил амортизационную премию, вместо показателя "первоначальная стоимость" нужно будет использовать показатель стоимости, по которой этот объект был включен в амортизационную группу (подгруппу). Кроме того, ограничен перечень случаев, при которых необходимо восстанавливать амортизационную премию при реализации объекта, в отношении которого данная премия применялась, - теперь такое восстановление будет необходимо, если объект реализуется лицу, являющемуся взаимозависимым с налогоплательщиком;
- уточнен порядок определения даты начала начисления амортизации по основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, - теперь она определяется в общем порядке - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию;
- изменениями, внесенными в п. 2 ст. 266 НК РФ, расширено понятие безнадежных долгов - теперь такими долгами будут также признаваться долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве";
|
|
|
- новыми изменениями, внесенными в п. 1.1 ст. 269 НК РФ, установлено, что предельная величина процентов, учитываемых в расходах, принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не выше ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,8 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях или в 0,8 раза - по долговым обязательствам в иностранной валюте, применяется и далее - до 31 декабря 2013 г.;
- отдельно урегулирован вопрос признания доходов от реализации недвижимого имущества для целей налога на прибыль - на дату передачи недвижимости приобретателю по передаточному акту или иному документу о передаче.
Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 202-ФЗ) внесены изменения в ст. 361 НК РФ. В соответствии с новой редакцией нормы, если законами субъекта РФ налоговые ставки по транспортному налогу не определены, налогообложение производится по ставкам транспортного налога, установленным непосредственно в НК РФ.
Аналогичное изменение внесено Законом N 202-ФЗ в п. 3 ст. 394 НК РФ в отношении ставок земельного налога.
Кроме того, Законом N 202-ФЗ внесено несколько изменений в гл. 30 НК РФ, регулирующую порядок начисления и уплаты налога на имущество.
Так, изменениями, внесенными в п. 4 ст. 374 НК РФ, существенно расширен перечень имущества, не являющегося объектом налогообложения. Теперь в этот перечень включены:
- объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов Российской Федерации федерального значения в установленном законодательством Российской Федерации порядке;
- ядерные установки, используемые для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов;
- ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания;
- космические объекты;
- суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов;
- движимое имущество, принятое с 1 января 2013 г. на учет в качестве основных средств.
Формирование учетной политики
для целей налогообложения
Общие положения
В Налоговом кодексе РФ отсутствуют прямые нормы, обязывающие налогоплательщиков формировать и раскрывать учетную политику для целей налогообложения. Однако в отдельных главах и статьях НК РФ (прежде всего в гл. 21 и 25 НК РФ) содержатся отсылки к учетной политике. Кроме того, при организации налогового учета нередко возникает необходимость выбора из двух и более вариантов способов и методов. Таким образом, необходимость разработки учетной политики для целей налогового учета можно считать фактически установленной налоговым законодательством.
|
|
|
При определении налоговой базы практически по всем налогам имеют место расхождения с нормами бухгалтерского учета. Это обуславливает необходимость дополнительной детализации и регламентации отдельных учетных процедур на уровне внутреннего нормативного акта хозяйствующего субъекта, то есть учетной политики организации для целей налогообложения.
Целью налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Несмотря на то что налоговое законодательство допускает ведение обособленного налогового учета только в случаях, когда он отличается от бухгалтерского, на практике более рациональным представляется разработка специализированных форм первичных учетных документов и учетных регистров именно для целей налогообложения. Следует исходить из того, что трудоемкость операций, выполняемых работниками бухгалтерских служб, не увеличивается - вся работа по корректировке данных бухгалтерского учета для целей налогообложения де-факто ведется, но при отсутствии налогового учета эти процессы остаются неформализованными и, следовательно, неэффективными.
Требования, установленные для организации и ведения налогового учета нормами гл. 25 НК РФ, универсальные и могут быть применены при проведении мероприятий по организации налогового учета по другим налогам. Статьей 313 НК РФ установлено, что систему налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть эта система применяется последовательно от одного налогового периода к другому, а порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Таким образом, на уровне федерального закона устанавливается обязанность включения в учетную политику организации дополнительного раздела - для целей налогообложения.
В качестве варианта (не противоречащего действующему налоговому законодательству и законодательству о бухгалтерском учете) в организации может разрабатываться и утверждаться два локальных нормативных акта: учетная политика для целей бухгалтерского учета и учетная политика для целей налогообложения. В соответствии с НК РФ это допускается только в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. Решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике для целей налогообложения и применяться с начала нового налогового периода. То есть принципы внесения изменений в учетную политику для целей налогообложения аналогичны принципам и правилам, по которым осуществляется внесение изменений в учетную политику для целей бухгалтерского учета.
Организационные и методологические аспекты налогового учета
Организация налогового учета предполагает существенную корректировку не только учетных схем, но и документооборота, поэтому учетную политику для целей налогообложения целесообразно оформлять в виде двух составных частей: в первой рассмотреть организационные аспекты, а во второй - методологические. Методы формирования, группировки и детализации данных учета по отдельным налогам отличаются, поэтому наиболее рациональной представляется структура учетной политики для целей налогообложения в разрезе отдельных налогов. Ведение налогового учета также предполагает разработку и ведение специальных форм первичной учетной документации и регистров налогового учета. Следовательно, в учетной политике для целей налогообложения также целесообразно предусмотреть в каждом разделе, регулирующем налоговый учет по отдельным налогам, два подраздела - для раскрытия организационных и методологических аспектов. Иными словами, структура учетной политики для целей налогообложения может отличаться от структуры учетной политики для целей бухгалтерского учета - в первом разделе отражаются общие требования к организации налогового учета, во втором - организационные и методологические аспекты по каждому налогу (требующему ведения налогового учета).
Организация налогового учета
В этом разделе учетной политики необходимо раскрыть следующие элементы, определяющие:
- ответственного за организацию налогового учета;
- ответственного за ведение налогового учета;
- график документооборота (в приложении к учетной политике) или сроки и состав документов, представляемых лицу, ведущему налоговый учет;
- формы первичных учетных документов и аналитических регистров налогового учета (в приложении к учетной политике для целей налогообложения).
При определении элементов учетной политики в части документооборота с налоговыми органами следует учитывать требования п. 3 ст. 80 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел, представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам в электронной форме. Исключение сделано для форм налоговой отчетности, содержащей информацию, относимую к государственной тайне. Если в организации используется указанная информация, перечень налоговых деклараций, представляемых на бумажных носителях, в учетной политике следует прописать отдельно.
Разработка регистров налогового учета
Общие правила разработки форм учетных документов и регистров налогового учета установлены нормами гл. 25 "Налог на прибыль организаций". Этими же правилами можно руководствоваться и при разработке форм для налогового учета по другим налогам.
Элементами налогового учета в соответствии с НК РФ являются:
- первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
- аналитические регистры налогового учета;
- расчет налоговой базы.
Под первичными учетными документами понимаются документы, используемые в бухгалтерском учете. Перечень форм таких документов устанавливается в разд. 1 учетной политики (учетная политика для целей финансового учета). Если используются формы, не являющиеся унифицированными, в приложении к учетной политике утверждаются формы, разработанные организацией. Предполагается, что для организации налогового учета в бухгалтерии необходимо оформить еще один первичный документ - бухгалтерскую справку. Такие справки будут составляться по всем участкам учета и по всем видам доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поэтому в приложении к учетной политике следует привести все формы справок (их можно продублировать и в приложении к учетной политике для целей финансового учета). Расчет налоговой базы производится в налоговых декларациях, формы которых утверждаются ФНС России и являются едиными для всех налогоплательщиков. Следовательно, в учетной политике достаточно определить сроки составления таких расчетов и лиц (по должностям, а не по фамилиям), ответственных за составление расчетов.
Обязательные реквизиты, которые должны содержаться в формах аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы:
- наименование регистра;
- период (дата) составления;
- измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;
- наименование хозяйственных операций;
- подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.
Как видно, состав реквизитов практически не отличается от состава обязательных реквизитов регистров бухгалтерского учета (установленных новым Законом о бухгалтерском учете).
Вместе с тем возникает необходимость однозначной идентификации бухгалтерской записи или группы записей, на основании которых оформляется соответствующая бухгалтерская справка (первичный учетный документ). Для этого в бухгалтерской справке, оформляемой для целей налогообложения, целесообразно предусмотреть соответствующую графу.
Требованиям по составлению аналитических регистров налогового учета в НК РФ посвящена отдельная статья - 314.
Аналитические регистры налогового учета - это сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета. Данные налогового учета - это данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.
Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Аналитический учет данных должен быть так организован, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.
Аналитические регистры предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. Такие регистры ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. Формы регистров и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения. Правильность отражения хозяйственных операций в таких регистрах обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении названных регистров должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре должно быть обоснованно и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.
Еще одно немаловажное замечание касается формата отражения данных в регистрах налогового учета. Как следует из текста ст. 314 НК РФ, корреспонденция счетов бухгалтерского учета в налоговом учете не указывается, отражается только наименование хозяйственной операции (или группы одноименных операций) и их сумма.
Организацию налогового учета можно представить в виде следующей схемы:
Организация налогового учета
Рабочие места
┌───────────────┬───────────────┬────────────────┬──────────────┐
┌─────┴─────┐ ┌─────┴─────┐ ┌─────┴─────┐ ┌──────┴──────┐ ┌───┴───┐
│ │ │ Касса и │ │ Учет │ │ Учет │ │ │
│ Расчеты │ │ расчетные │ │ запасов │ │себестоимости│ │ И т.д.│
│ │ │ счета │ │ │ │ │ │ │
└─────┬─────┘ └─────┬─────┘ └─────┬─────┘ └─────┬───────┘ └───┬───┘
│ Бухгалтерские │ справки │ │ │
\│/ \│/ \│/ \│/ \│/
┌────────┐ ┌────────┐ ┌────────┐ ┌────────┐ ┌────────┐
│┌───────┴┐ │┌───────┴┐ │┌───────┴┐ │┌───────┴┐ │┌───────┴┐
││┌───────┴┐ ││┌───────┴┐ ││┌───────┴┐ ││┌───────┴┐ ││┌───────┴┐
└┤│ │ └┤│ │ └┤│ │ └┤│ │ └┤│ │
└┤ │ └┤ │ └┤ │ └┤ │ └┤ │
└─┬─┬──┬─┘ └───┬──┬─┘ └────────┘ └┬┬──────┘ └────────┘
│ │ └────────────┼──┼─────────────────────────┘│
│ │ │ └──────────────────┐ │
│ │ Аналитические│регистры налогового │учета │
│ └───────────────┼─────────────────────┼───────┼─────────────┐
\│/ \│/ \│/ \│/ \│/
┌────────────┐ ┌─────────────────┐ ┌─────────────┐ ┌─────────────────┐
│ Доходы от │ │Внереализационные│ │┌────────────┴┐ │Внереализационные│
│ реализации │ │ доходы │ ││┌────────────┴┐│ расходы │
└──────┬─────┘ └────────┬────────┘ └┤│ Расходы (по │└────────┬────────┘
│ │ └┤ видам) │ │
│ │ └───────┬─────┘ │
\│/ \│/ \│/ \│/
──────────────────────────────┬────────────────────────────
\│/
┌───────────────────────────────────────┐
│ Налоговый расчет и расчетные счета │
└───────────────────────────────────────┘
Схема 1
В схеме приведены только некоторые направления документооборота. Данные бухгалтерских справок, оформляемых на каждом рабочем месте, могут использоваться для составления практически любого аналитического налогового регистра. При составлении схемы мы исходили из того, что учет отдельных видов активов и обязательств ведется на отдельных рабочих местах, а регистры составляются на специально созданном рабочем месте бухгалтера по налоговому учету. В тех организациях, где все хозяйственные операции учитываются на одном или двух рабочих местах, схема документооборота будет проще. Тем не менее целесообразно использовать сам подход к детализации и группировке данных - соответствующая информация группируется по однородным видам учетных операций, а аналитические регистры составляются по видам доходов и расходов, учитываемых в составе налоговой базы. Приведенная схема соответствует организации налогового учета по налогу на прибыль. Если такой учет организуется и по другим видам налогов, бухгалтерские справки и аналитические регистры будут составляться аналогичным порядком для всех видов налогов.
Конкретные решения должны приниматься с учетом возможностей использования средств вычислительной техники при ведении документооборота и документообмена с налоговыми органами и контрагентами. В случае принятия положительного решения, в учетной политике должны быть отражены такие элементы, как перечень операций, оформляемых в электронной форме; перечень органов власти и контрагентов, с которыми будет осуществляться электронный документооборот; формы электронных документов, а также перечень должностных лиц, ответственных за организацию и ведение налогового учета в электронном виде - по каждому участку учета.
Выбор формы налогового учета
Форма, в которой осуществляется налоговый учет, во многом определяется формой бухгалтерского учета. Но такие сложные формы, как журнально-ордерная или мемориально-ордерная, в налоговом учете вряд ли применимы. Поэтому на практике выбор будет осуществляться из двух форм - ручной и автоматизированной. При разработке форм первичных учетных документов и аналитических регистров налогового учета за основу принимают способы группировки и детализации данных, установленные для формы ведения счетоводства, принятой в организации.
В разделе "Методологические аспекты учетной политики" отражается прежде всего выбранный организацией вариант налогового учета, если законодательство предполагает наличие таких вариантов. Кроме того, в учетной политике целесообразно отразить элементы, не имеющие вариантов, но имеющие существенное значение для организации налогового учета. Это обусловлено необходимостью обеспечения единообразных подходов к ведению учета независимо от случайных факторов (изменение технологии обработки информации, появление новых видов деятельности организации, смена работников и т.п.).
Налог на добавленную стоимость
Налоговое законодательство допускает полное освобождение организаций от обязанностей налогоплательщика НДС - в соответствии с нормами ст. 45 НК РФ (если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей). Если организация использует данное право, раздел учетной политики, посвященный НДС, может состоять только из одного пункта, в котором констатируется факт принятия соответствующего решения. В том случае, когда в течение календарного года право на освобождение от обязанностей налогоплательщика будет утрачено, в учетную политику придется вносить изменения.
В части организации налогового учета по НДС гл. 21 НК РФ установлено следующее:
- учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации;
- такая политика применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации;
- учетная политика, принятая организацией, обязательна для всех обособленных подразделений организации;
- учетная политика, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода. Она считается применяемой со дня создания организации.
В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ в общем случае моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
И в учетной политике в части НДС осуществлять выбор момента определения налоговой базы в общем случае не требуется. Но когда организация осуществляет операции, подпадающие под действие других пунктов ст. 167 НК РФ, этот факт целесообразно отразить в учетной политике. Отдельно можно указать особенности установления момента определения налоговой базы и документального оформления случаев применения нулевой налоговой ставки. Подобные меры позволят минимизировать риск возникновения спорных ситуаций с налоговыми органами.
Также прямое указание на отражение в учетной политике для целей налогообложения отдельных элементов, касающихся учета НДС, содержится в п. 4 ст. 170 НК РФ. В нем сказано, что суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров в той пропорции, в которой они используются для производства или реализации соответствующих товаров (реализация которых облагается (не облагается) НДС). Организация вправе самостоятельно определять порядок расчета пропорции. Поэтому в учетной политике организации-налогоплательщика должен быть определен порядок расчета указанной пропорции.
Пунктом 10 ст. 165 НК РФ установлено, что порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Кроме того, из положений иных статей гл. 21 НК РФ можно сделать вывод, что в учетной политике для целей налогообложения следует отразить как минимум следующие элементы:
- порядок ведения раздельного учета в отдельных случаях: при осуществлении операций (выпуске продукции, выполнении работ или оказании услуг), освобожденных и не освобожденных от налога, при применении различных налоговых ставок в отношении объектов налогообложения, при предъявлении сумм уплаченного НДС к вычету или возмещению, если приобретенные материально-производственные запасы используются при осуществлении операций, облагаемых и не облагаемых налогом;
- особенности исчисления и уплаты НДС в случае, когда организация имеет обособленные подразделения, выделенные на самостоятельный баланс;
- порядок ведения счетов-фактур - документооборот, перечень должностных лиц, имеющих право подписывать счета-фактуры, и т.п. - с учетом требований по организации электронного документооборота.
Налог на доходы физических лиц
Главой 23 НК РФ до 2011 г. не было установлено обязательного ведения налогового учета по НДФЛ. После того как п. 16 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ в ст. 230 НК РФ были внесены изменения (вступили в силу с 1 января 2011 г.), можно вести речь о регулировании налогового учета по НДФЛ. В частности, налоговые агенты обязаны вести учет доходов, а также предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета, самостоятельно разрабатывать формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов.
В отдельных регистрах налогового учета отражаются:
- суммы начисленных налогоплательщику сумм - нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года);
- категория налогоплательщика и размер стандартного налогового вычета, размер и основания для применения профессионального налогового вычета и т.п.;
- состояние расчетов с бюджетом по НДФЛ - наименование и реквизиты документов, на основании которых начисляется и погашается задолженность по налогу.
Особенности исчисления и уплаты НДФЛ обуславливают необходимость организации учета отдельных операций, результаты которых либо отличаются от результатов, отражаемых в бухгалтерском учете, либо в бухгалтерском учете не отражаются.
Примерами таких операций являются:
- передача готовой продукции в счет задолженности по начисленным суммам оплаты труда;
- осуществление некоторых видов расходов, при которых оплата затрат, понесенных работником, производится за счет средств организации (обучение, отдых и т.п.);
- компенсационные выплаты в размерах, превышающих установленные нормы;
- производство налоговых вычетов - стандартных, профессиональных, социальных;
- предоставление льгот отдельным категориям налогоплательщиков.
Налог на прибыль
Данные налогового учета по налогу на прибыль должны отражать:
- порядок формирования сумм доходов и расходов;
- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
- сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;
- порядок формирования сумм создаваемых резервов;
- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.
При формировании сумм доходов и расходов следует иметь в виду, что по целому ряду позиций требования налогового законодательства отличаются от положений нормативных документов по бухгалтерскому учету.
Эти различия должны быть выделены особо, и при разработке форм первичных документов налогового учета целесообразно предусмотреть дополнительные графы
|
|
|
