 |
Продажа нефтепродуктов на экспорт
|
|
|
|
Большинство отечественных производителей нефтепродуктов реализуют часть своей продукции на экспорт.
В целях оптимизации процесса реализации, включая организацию таможенного оформления экспортируемых нефтепродуктов, организации - производители ГСМ привлекают посредников для продажи нефти и нефтепродуктов на экспорт.
С посредником, как правило, заключаются договор поручения или договор комиссии. Согласно ст. 971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
В отношении договора комиссии ст. 990 ГК РФ определено, что одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, даже если комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
Таким образом, посредник (поверенный или комиссионер) не становится собственником нефтепродуктов при посредничестве в ходе их реализации.
Поскольку покупателем товара в случае экспорта нефтепродуктов будет иностранец, не имеющий какого-либо из видов свидетельств, указанных выше, налоговые вычеты производителю в данном случае не предоставляются. Ведь налоговые вычеты возможны только при реализации (передаче) нефтепродуктов налогоплательщику, у которого есть такое свидетельство. При этом речь идет о передаче права собственности на нефтепродукты. При передаче нефтепродуктов посреднику право собственности на нефтепродукты остается у их производителя.
|
|
|
Таким образом, если все производимые конкретной организацией нефтепродукты направляются на экспорт, получать данному производителю свидетельство на производство нефтепродуктов не имеет смысла, так как на налоговые вычеты по акцизам он все равно не имеет права.
Вместе с тем, когда на экспорт реализуется только часть продукции, а другая часть продается на внутреннем рынке РФ, производителю будет выгодно получить свидетельство, чтобы можно было воспользоваться вычетами при реализации нефтепродуктов российским покупателям.
Когда производитель в целях оптимизации продаж передает нефтепродукты посредникам, акциз уплачивается. Однако и производитель в данном случае, как и в ситуации с прямым (без посредников) экспортом, не имеет право на получение вычета сумм ранее уплаченных акцизов, и вот почему. Согласно ст. 182 НК РФ объектом налогообложения акцизами признаются следующие операции с нефтепродуктами:
1) оприходование организацией или индивидуальным предпринимателем, не имеющими свидетельства, нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов;
2) получение нефтепродуктов организацией или индивидуальным предпринимателем, имеющими свидетельство, а именно:
- приобретение нефтепродуктов в собственность;
- оприходование нефтепродуктов, полученных в счет оплаты услуг по их производству из давальческого сырья и материалов (в том числе из подакцизных нефтепродуктов);
- оприходование подакцизных нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов);
|
|
|
- получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки;
3) передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства. Передача нефтепродуктов иному лицу по поручению собственника приравнивается к передаче нефтепродуктов собственнику.
Таким образом, оказание услуг по реализации посредником не подпадает ни под одну из перечисленных операций, признаваемых объектом налогообложения. Посредник не является производителем нефтепродуктов, которые он получает на реализацию.
Кроме того, к посреднику не переходит право собственности на полученные нефтепродукты. Кроме того, посредник получает нефтепродукты по посредническому договору, а не по договору оказания услуг по переработке давальческого сырья и материалов.
Посредник, даже при наличии у него свидетельства, не начисляет акциз при получении нефтепродуктов. Следовательно, согласно п. 8 ст. 200 НК РФ собственник этих нефтепродуктов, в данном случае производитель, не имеет права на применение вычетов.
Несмотря на то что производителю, как следует из вышеописанного, не предоставляется налоговый вычет при экспорте нефтепродуктов (как напрямую, так и через посредника), он имеет право на освобождение от уплаты акцизов.
Такой вывод следует из п. 4 ст. 183 НК РФ, в котором сказано, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие операции с нефтепродуктами, в дальнейшем помещенными под таможенный режим экспорта:
- оприходование налогоплательщиком (как имеющим, так и не имеющим специального свидетельства) нефтепродуктов, самостоятельно произведенных из собственного сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), получение нефтепродуктов в собственность в счет оплаты услуг по производству нефтепродуктов из давальческого сырья и материалов;
- приобретение нефтепродуктов в собственность;
- получение собственником сырья и материалов нефтепродуктов, произведенных из этого сырья и материалов на основе договора переработки;
|
|
|
- передача организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства.
Для получения освобождения от уплаты акцизов налогоплательщик должен представить в налоговый орган следующие документы (ст. 184 НК РФ):
1) поручительство банка в соответствии со ст. 74 НК РФ или банковскую гарантию.
Статьей 74 НК РФ определено, что поручительство представляет собой обязательство поручителя (в данном случае банка) перед налоговым органом исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний их не уплатит в установленный срок. Поручительство оформляется договором между налоговым органом и поручителем. При неисполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога принудительное взыскание налога и причитающихся пеней производится налоговым органом с поручителя в судебном порядке. Если поручитель исполняет свои обязанности по уплате налога, к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченные им суммы, а также процентов по этим суммам и возмещения убытков, понесенных в связи с исполнением обязанности налогоплательщика.
2. Документы, подтверждающие экспорт нефтепродуктов в порядке и в сроки, предусмотренные п. 7 ст. 198 НК РФ.
Пунктом 7 ст. 198 НК РФ, в свою очередь, установлено, что для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров представляются следующие документы:
- контракт (копия контракта) налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров. В случае если поставка на экспорт подакцизных товаров осуществляется по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору, налогоплательщик представляет в налоговые органы договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии указанных договоров) и контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку подакцизных товаров на экспорт по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с контрагентом;
|
|
|
- платежные документы и выписка банка (их копии), которые подтверждают фактическое поступление выручки от реализации подакцизных товаров иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;
- грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского пограничного таможенного органа;
- поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов с указанием порта разгрузки с отметкой "Погрузка разрешена" пограничного таможенного органа (при вывозе через морские порты);
- коносамент на перевозку экспортируемых нефтепродуктов, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Российской Федерации (при вывозе через морские порты);
- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз нефтепродуктов за пределы таможенной территории Российской Федерации, с отметками пограничного таможенного органа (при вывозе в железнодорожных цистернах);
- полная грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза нефтепродуктов (при вывозе трубопроводным транспортом).
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров. Отметка пограничного таможенного органа в данном случае не требуется.
Если организация не сможет представить в налоговую инспекцию все необходимые документы, то ей придется платить акциз в обычном порядке (при наличии поручительства (гарантии) банка) или ранее уплаченный акциз не будет возвращен.
Согласно ст. 204 НК РФ акциз по нефтепродуктам уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим периодом. Если у предприятия есть только свидетельство на оптовую реализацию, то акциз уплачивается не позднее 25-го числа второго месяца, идущего за истекшим налоговым периодом.
Хотелось бы отметить, что в отдельных случаях, когда налогоплательщик-собственник заключает с посредником агентский договор, предусмотренный ст. 1005 Гражданского кодекса РФ, в зависимости от содержания конкретного договора порядок бухгалтерского учета у принципала может быть схож с учетом, организуемым при договоре комиссии или договоре поручения. Однако уплата соответствующих налогов (НДС, акцизы) исходя из положений Указа Президента РФ от 18 августа 1996 г. N 1212 по условиям агентского договора не может быть возложена на агента, так как является обязанностью принципала.
|
|
|
