Оптимизация налоговой нагрузки налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения

В последнее время все больше сужается круг законных (в рамках правового поля) способов для оптимизации налогообложения. Налоговые органы практически в любых нестандартных действиях хозяйствующего субъекта видят, прежде всего, желание получить необоснованную налоговую выгоду, что влечет за собой доначисление иногда достаточно значительных налоговых платежей, штрафов и пени. Доказывать обратное приходится, как правило, в судебном порядке.

Однако еще остались возможности для уменьшения налоговой нагрузки без опасения вызвать споры с контролирующими организациями. При чем, как это не кажется парадоксальным, налогоплательщику не надо будет скрывать истинную цель своих намерений, которая в данном случае как раз и заключается в желании уменьшить свои налоговые обязательства перед бюджетом.

В частности, имеются в виду специальные налоговые режимы. Если по единому сельскохозяйственному налогу (далее по тексту - ЕСХН) и единому налогу на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД) у хозяйствующего субъектов нет права выбора между традиционной системой налогообложения и специальным налоговым режимом, то при упрощенной системе налогообложения (далее по тексту - УСН) такое право имеется. Более того норма статьи 346.14 главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ предусматривает выбор объекта налогообложения по УСН [6]:

а) доходы;

б) доходы уменьшенные на величину расходов.

При этом объект налогообложения не может меняться в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения. То есть после этого срока никаких ограничений по изменению объекта налогообложения (в том числе и ежегодного) законодательство не содержит. Это подтверждается и разъяснениями официальных органов (например, Письмо Минфина России от 04.12.2007 № 03-11-04/2/292).

Пример, три «обязательных» года (например, 2006 - 2008) уже прошли. В 2009 году налогоплательщик, выбрав объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», должен стремиться к максимальному формированию затратной части, сводя налоговую нагрузку к минимуму, вплоть до уплаты минимального налога.

До 2009 года сделать это было возможно в основном только за счет расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (либо их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также ремонт). Дело в том, что подобные затраты с учетом принципа равномерности в полном объеме уменьшают налоговую базу текущего периода. Разумеется, основные средства должны быть введены в эксплуатацию и оплачены, а также фактически использоваться при осуществлении предпринимательской деятельности.

Законом Российской Федерации от 22.07.2008 № 155-ФЗ в статью 346.17 внесены изменения, согласно которым с 2009 года изменился порядок признания материальных расходов в части затрат на приобретения сырья и материалов. В настоящее время эти ресурсы учитываются в составе расходов по мере их списания в производство. Далее это дополнительное требование утрачивает силу, и остаются только два «стандартных» условия: оприходование и оплата товарно - материальных ценностей (далее по тексту ТМЦ). То есть можно будет создать значительные складские запасы в конце 2009 года, уменьшив соответствующую налоговую базу, а потреблять их, в том числе, и в следующем году.

год, в котором применялся объект налогообложения «доходы», планировалось что будет сверхрентабельным, свободные денежные средства либо аккумулируются в качестве краткосрочных банковских депозитов (выданных займов) либо направятся на выплату дивидендов учредителям. Дополнительное снижение нагрузки по единому налогу в этот год деятельности возможно за счет его уменьшения на уплаченные в январе месяце взносы в ПФ РФ за декабрь (Письмо Минфина России от 15.01.2007 № 03-11-04/2/6). При этом разумеется, желательно, чтобы декабрьская зарплата за счет премиальных или иных предусмотренных локальными нормативными актами выплат, была «выше средней». За декабрь 2010 года эти взносы наоборот, следовало бы успеть заплатить до 2011 года.

Предложенная выше схема актуальна для налогоплательщиков, имеющих некую среднюю рентабельность своей деятельности. Для высокоприбыльных или низкоприбыльных предприятий нет смысла осуществлять подобные переходы.

Возможно, ее осуществление на практике столкнется с определенными трудностями технического характера. Это может быть и недостаточно качественное планирование использования финансовых ресурсов, что приведет к отсутствие свободных денежных средств для их инвестирования в капитальные вложения и приобретение товарно - материальных ценностей; нехватка складских площадей для хранения последних; и прочие проблемы подобного рода. На сегодняшний день налоговым законодательством особенности описанного выше перехода не регламентированы, поэтому нет никаких правовых оснований для «восстановления» фактически не потребленных (либо не полностью потребленных) затрат при смене объекта налогообложения.

Что касается необоснованной налоговой выгоды, то, применять это понятие следует, прежде всего, к совершенным налогоплательщиком сделкам, в случае переквалификации последних или выявления иной недобросовестности в действиях контрагентов. Выбор же режима налогообложения (в том числе и его смена) явно не подпадает под данное понятие. Иначе может дойти до абсурда: и «обычный» переход на УСН или ЕСХН надо будет оценивать с точки зрения уклонения от уплаты налогов.