Формирование налоговой базы

При ввозе товаров в Россию налогоплательщики определяют налоговую базу согласно положениям гл. 21 НК РФ и тамо­женному законодательству РФ.

Налоговая база определяется налогоплательщиками в зависи­мости от применяемых ставок. При реализации товаров по раз­личным ставкам налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам. Если налогопла­тельщики применяют одинаковые ставки налога, то налоговая база определяется суммарно по всем видам операций.

 

Пример. Организация реализовала 1 000 кг сливочного мороже­ного по цене 100 руб. за килограмм (ставка НДС — 10 %) и 500 кг мороженого, выработанного на плодово-ягодной основе по цене 50 руб. за килограмм (ставка НДС — 18 %). Надо определить нало­говую базу по НДС. Вначале определяем налоговую базу по НДС со ставкой 10%:

100 руб. * 1 000 кг = 100 000 руб.

Затем определяем налоговую базу по НДС со ставкой 18 %. На­логовая база составит:

50 руб. *  500 кг = 25 000 руб.

 

При определении налоговой базы выручка от реализации продукции определяется из всех доходов плательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в де­нежной и натуральной форме, включая оплату ценных бумаг. Налоговая база увеличивается на суммы авансовых и других плате­жей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. Согласно ст. 154 НК РФ исключение составляет оплата, частичная оплата предстоящих поставок то­варов (выполнения работ, оказания услуг) в следующих случаях.

1. При получении налогоплательщиком-изготовителем това­ров (работ, услуг) оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок этих товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по пе­речню, определяемому Правительством РФ). При этом налого­плательщик одновременно с налоговой декларацией представля­ет в налоговые органы контракт с покупателем (копию такого контракта, заверенную подписью руководителя и главного бух­галтера), а также документ, подтверждающий длительность про­изводственного цикла товаров, с указанием их наименования, срока изготовления, наименования организации-изготовителя.

2. Товары (работы, услуги), в счет предстоящих поставок ко­торых получена предоплата, облагаются по ставке 0%.

3. Товары (работы, услуги) освобождены от налогообложения.

Однако не все денежные средства, полученные организацией, являются объектом обложения и включаются в налоговую базу. Так, при определении налоговой базы не учитываются:

• средства, полученные в виде вкладов в уставный капитал;

• бюджетные средства, полученные организациями на финан­сирование целевых программ и мероприятий; при этом при­обретаемые товары оплачиваются с учетом НДС, который возмещению не подлежит; эти суммы на затраты не отно­сятся, а покрываются за счет бюджетных средств;

• операции при реализации земельных участков;

• передача имущественных прав организации ее правопре­емнику.

• другие операции.

При исчислении налоговой базы выручка в иностранной ва­люте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, соответст­вующую моменту определения налоговой базы при реализации товаров. Затраты определяются на дату фактического осуществ­ления расходов. При этом выручка от реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%, полученная в иностранной ва­люте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком имущест­ва определяется как разница между ценой реализуемого имущест­ва с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стои­мостью реализуемого имущества. Под стоимостью реализуемого имущества понимается его остаточная стоимость с учетом пере­оценок. Поэтому при реализации подакцизных товаров НДС начисляется на акцизы, которые как косвенные налоги входят в стоимость этих товаров. Начисление НДС на косвенный налог (акцизы) представляется неправильным с теоретической точки зрения. Принятый порядок начисления одного косвенного на­лога на другой приводит к чрезмерному удорожанию стоимости такой продукции.

НК РФ предусматривает особенности форми­рования налоговой базы при передаче имущественных прав, при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг ме­ждународной связи, при реализации предприятия в целом как имущественного комплекса, налоговыми агентами и т.д.

В обязанности налогового агента вменяется исчисление НДС, удержание налога у налогоплательщика и перечисление его в бюд­жет. При этом не имеет значения, исполняет ли сам налоговый агент обязанности налогоплательщика НДС.

Налоговыми агентами признаются организации и индивиду­альные предприниматели, состоящие на учете в налоговых орга­нах, приобретающие на территории РФ то­вары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на уче­те в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каж­дой операции по реализации товаров (работ, услуг) на террито­рии России. Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров с учетом налога.

Также налоговыми агентами выступают арендаторы феде­рального имущества при предоставлении его в аренду на терри­тории РФ органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по ка­ждому арендованному объекту имущества. Суммы НДС удержи­ваются налоговыми агентами из доходов, уплачиваемых арендо­дателю, и перечисляются ими в бюджет.

С 2001 г. налогоплательщики самостоятельно устанавливали в учетной политике момент определения налоговой базы: «по от­грузке» или «по оплате». Однако налоговое законодательство разви­валось на пути более раннего возникновения налоговых обяза­тельств налогоплательщиков перед бюджетом. Поэтому с 2006 г. налогоплательщики потеряли право выбора способа установле­ния момента определения налоговой базы. Законом предписан единый для всех налогоплательщиков порядок определения на­логовой базы — «по отгрузке». Моментом определения налого­вой базы признается наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имуществен­ных прав;

• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи иму­щественных прав.

При реализации товаров (работ, услуг) на экспорт моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в ко­тором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0%. Если налогопла­тельщику не удается собрать полный пакет документов, то по истечении 181 календарного дня момент определения налоговой базы устанавливается согласно п. 9 ст. 167 НК РФ (т.е. в обще­установленном порядке).

В особом порядке устанавливается момент определения на­логовой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. Таким моментом является последний день месяца каждого налогового периода.

Если организация передает другие товары (работы, услуги) для собственных нужд, то моментом определения налоговой ба­зы признается день совершения передачи товаров {выполнения ра­бот, оказания услуг).

Иной порядок признания момента определения налоговой ба­зы установлен в отношении изготовителей товаров (работ, услуг) с длительным производственным циклом (свыше шести месяцев). Они вправе признавать момент определения налоговой базы как день отгрузки таких товаров (работ, услуг). При этом требуется наличие раздельного учета осуществляемых операций и сумм налога по приобретаемым товарам, используемым для операций по производству товаров длительного производственного цикла и другим товарам (подробнее см. п. 13 ст. 167 НК РФ).

 

Льготы по НДС

Особенности предоставляемых льгот по НДС заключаются в освобождении от налогообложения отдельных операций соглас­но ст. 149 НК РФ. Поскольку НДС — косвенный налог, реаль­ным его носителем является население. Поэтому с момента возникновения НДС в современной налоговой системе всегда освобождались от налогообложения социально значимые това­ры, работы, услуги. Всегда льготировались операции, связанные с движением денежных средств. Также не подлежат налогообложению некоторые другие операции в силу различных причин. Например, освобождается от налогообложения предоставление арендодателем в аренду на территории РФ помещений иностран­ным гражданам или организациям, аккредитованным в РФ. Дан­ное положение применяется только в том случае, если законода­тельством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении российских лиц, аккредито­ванных в этом иностранном государстве, или такая норма пре­дусмотрена международным договором РФ. Заметим, что в других случаях любые операции по аренде имущества облагаются НДС.

Так, не подлежат налогообложению следующие товары, услуги и операции.

1. Услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях.

2. Продукты питания, произведенные столовыми медицин­ских учреждений, студенческими и школьными столовыми. Эта льгота распространяется на столовые организаций, которые пол­ностью или частично финансируются из бюджета или из фонда обязательного медицинского страхования.

3. Услуги по перевозке пассажиров городским транспортом (за исключением такси, в том числе маршрутного).

4. Ритуальные услуги.

5. Почтовые марки, маркированные конверты, лотерейные би­леты лотерей, проводимых по решению уполномоченного органа;

6. Услуги по предоставлению в пользование жилых помеще­ний в жилом фонде всех форм собственности.

7. Услуги в сфере образования по проведению некоммерче­скими образовательными организациями учебно-производствен­ного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса. Исклю­чение составляют консультационные услуги и аренда помещений.

Реализация некоммерческими образовательными учрежде­ниями других услуг, товаров и работ облагается налогом.

8. Услуги в сфере культуры и искусства, т.е. по предоставле­нию напрокат кассет, театрального реквизита, услуг по распро­странению билетов и их реализация.

К учреждениям культуры и искусства относятся театры, ки­нотеатры, концертные организации и коллективы, театральные кассы, цирки, библиотеки, музеи, выставки, дома и дворцы культуры, клубы и дома (кино, композиторов и т.д.), планета­рии, парки и т.д.

9. Медицинские товары отечественного и зарубежного про­изводства по перечню, утверждаемому Правительством РФ:

• важнейшая и жизненно-необходимая техника;

• протезно-ортопедические изделия;

• очки.

Льгота распространяется также на различные медицинские услуги;

10. Другие операции.

Все перечисленные операции поименованы в п. 1, 2 ст. 149 НК РФ. Это означает, что данные льготы должны применяться на­логоплательщиком в обязательном порядке. Указанные льготы яв­ляются не правом, а обязанностью налогоплательщиков, отказ от использования которых законом не предусмотрен.

Налогоплательщики, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг), которые предусмотрены п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогооб­ложения, т.е. отказаться от предоставленных льгот. В данном слу­чае использование льготы является правом, а не обязанностью налогоплательщиков. Имеются в виду следующие операции.

1. Реализация (в том числе для собственных нужд) предметов религиозного назначения по перечню, утвержденному Прави­тельством РФ по представлению религиозных организаций, которые производятся и реализуются религиозными организациями (цер­ковная утварь, совершение и проведение культовых действий). Исключение составляет подакцизная продукция.

2. Реализация производимых товаров (товаров, услуг) обще­ственными организациями инвалидов (в том числе созданными как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%;

• организациями, уставный капитал которых полностью состо­ит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%;

• учреждениями, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, созданными для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных и др. целей.

Исключение составляет реализация подакцизных товаров, минерального сырья и полезных ископаемых по перечню, ут­вержденному Правительством РФ, брокерская и другая посред­ническая деятельность, осуществляемая этими организациями.

3. Большие льготы предоставлены банкам. От НДС свобод­ны банковские операции, связанные с денежным обращением.

4. Услуги страховых организаций по страхованию, сострахо­ванию и перестрахованию. Также не облагаются налогом услуги по негосударственному пенсионному обеспечению негосударст­венными пенсионными фондами.

5. Выполнение научно-исследовательских и опытно-конст­рукторских работ за счет средств бюджетов и различных фондов. Выполнение этих работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров. От уплаты налога освобожда­ются основные исполнители и соисполнители.

С 2008 года данная льгота была расширена. Освобождаются от налогообложения выполнение организациями научно-иссле­довательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новой продукции и технологий или к усо­вершенствованию производимой продукции и технологий при выполнении ряда условий (подробнее см. п. 161 ст. 149 НК РФ).

6. Не подлежит налогообложению передача в рекламных це­лях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение или созда­ние единицы которых не превышают 100 руб.

Законом предусмотрены другие операции, свободные от на­логообложения. Такой отказ или приостановление возможен только в отно­шении всех осуществляемых налогоплательщиком из перечис­ленных операций. Не допускается, чтобы подобные операции ос­вобождались или не освобождались от налогообложения в зави­симости от того, кто является покупателем товаров.

Для реализации предоставленного права налогоплательщик должен представить заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого он намерен отказаться от освобождения или приос­тановить его использование. Не допускается отказ или приоста­новление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

Важно заметить, что все льготы предоставляются при нали­чии у налогоплательщиков соответствующих лицензий. Льготы не применяются при осуществлении предпринимательской дея­тельности в интересах другого лица на основе договора поруче­ния, комиссии или агентского договора.

 

Налоговые ставки

В России применяются три ставки НДС: 0%, 10%, 18%.

Нулевая ставка используется в отношении товаров, поме­щенных под таможенный режим экспорта при условии их фак­тического вывоза за пределы РФ и представления в налоговые органы необходимых документов. Исключение составляют нефть, газ, экспортируемые в СНГ. По ставке 0% облагаются работы и услуги, непосредственно связанные с производством и реали­зацией экспортируемых товаров. Имеется в виду погрузка, раз­грузка и другие работы и услуги.

Ставка 10% применяется в отношении перечисленных в НК РФ продовольственных товаров и товаров для детей. К таким про­довольственным товарам относятся: скот и птица в живом весе; мясо и мясопродукты (за исключение деликатесных: вырезки, телятины, языков, колбасных изделий и т.д.), молоко и молоко-продукты; яйцепродукты, масло растительное, маргарин, сахар, соль, хлеб и хлебобулочные изделия (включая сдобные, сухар­ные, бараночные), крупы, мука, макаронные изделия, рыба жи­вая (за исключение ценных пород), море и рыбопродукты; про­дукты детского и диабетического питания, овощи.

Фрукты в данном перечне не предусмотрены.

Товары для детей, облагаемые по ставке 10%, включают: трикотажные изделия, швейные изделия, обувь, кровати и матрацы детские, коляски, игрушки, некоторые канцелярские това­ры, необходимые для развития и обучения детей.

Закон предусматривает обложение налогом по ставке 10% при реализации:

• периодических печатных изданий, за исключением изда­ний рекламного или эротического характера;

• книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;

• лекарственных средств и изделий медицинского назначения.

Временное применение ставки 10% (до 1 января 2012 г.) пре­дусмотрено в отношении реализации услуг по передаче племен­ного скота и птицы во владение и пользование по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупа.

Во всех остальных случаях налогообложение производится по ставке 18%.

Заметим, что в 2001—2003 гг. применялась налоговая ставка 20%. В рамках проводимой налоговой реформы и взятого курса на уменьшение налоговой нагрузки в 2004 г. произошло снижение ставки НДС до 18%.

В российской практике функционирования НДС применя­ются расчетные налоговые ставки (10%/110% и 18%/118%) при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров, при удержании НДС налоговыми агентами, при реализации товаров (работ, услуг), приобретенных на стороне и учитываемых с НДС, при передаче имущественных прав, а также при реализации сель­скохозяйственной продукции. Во всех указанных случаях НДС включен в стоимость товаров, работ, услуг. Поэтому для опреде­ления суммы НДС пользуются расчетными ставками.

 

⇐ Предыдущая123Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: