 |
Предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога. 26 страница
|
|
|
|
В качестве еще одной особой категории можно выделить ресурсные налоги, т. е. уплачиваемые в связи с использованием природных ресурсов (НДПИ, водный налог). Данные налоги также затруднительно классифицировать по подоходно-поимущественному критерию. Следует отметить, что в п. 9 ст. 88 НК РФ выделены налоги, связанные с использованием природных ресурсов.
3. По видам налогоплательщиков: с организаций; с физических лиц (с индивидуальных предпринимателей и с физических лиц без такого статуса). Некоторые налоги уплачиваются только организациями (налог на прибыль организаций, налог на имущество организаций). Некоторые налоги - как организациями, так и физическими лицами вне зависимости от наличия у них статуса индивидуального предпринимателя (транспортный налог). Некоторые налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями (ЕНВД, НДС). И наконец существуют налоги, которые уплачиваются физическими лицами, вне зависимости от наличия у них статуса индивидуального предпринимателя (НДФЛ, налог на имущество физических лиц).
Указанная классификация в том числе позволяет утверждать, что в Российской Федерации в настоящее время не установлено налогов, которые уплачивают исключительно индивидуальные предприниматели, но не уплачивают иные лица (физические лица без этого статуса или юридические лица). Впрочем, для индивидуальных предпринимателей могут быть предусмотрены особые правила исчисления некоторых налогов. Так, при исчислении НДФЛ индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов (ст. 221 НК РФ), а при использовании УСН могут уплачивать соответствующий налог в фиксированной сумме на основе патента (ст. 346. 25. 1 НК РФ).
|
|
|
В качестве прочих способов классификации налогов можно отметить следующие.
1. По способности налогоплательщика к уплате налога: с действительной способностью; с презюмируемой способностью. Термин " способность налогоплательщика к уплате налога" упомянут в п. 1 ст. 3 НК РФ. В качестве примеров налогов с презюмируемой способностью к их уплате можно привести: все подушные и поимущественные налоги, а в некоторых случаях и налоги с результатов деятельности - ЕНВД (гл. 26. 3 НК РФ), УСН на основе патента (ст. 346. 25. 1 НК РФ), налог на игорный бизнес (гл. 29 НК РФ), НДФЛ с материальной выгоды (ст. 212 НК РФ), НДС " по отгрузке" (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ), ЕСН с работодателей (до 1 января 2010 г. ), налог на прибыль с будущих доходов по договорам займа (п. 6 ст. 271 НК РФ) и др. В прочих налогах (с реальных результатов деятельности) способность налогоплательщика к их уплате, как правило, является действительной. Например, налог на прибыль (НДФЛ) можно рассмотреть как определенный процент от облагаемой прибыли (дохода). При этом прибыль (доход), как правило, реально имеется у налогоплательщика как конкретная сумма полученных им в результате своей деятельности денежных средств. Сходная ситуация имеет место в НДС при налогообложении авансов, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), - подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ.
В плане рассмотрения налогов с презюмируемых результатов деятельности нельзя не отметить Постановление КС РФ от 28 октября 1999 г. N 14-П, в котором разъяснено следующее: действующий порядок, предусматривающий включение в налогооблагаемую базу при начислении налога на прибыль банка неполученных сумм штрафов, пеней и других санкций, может повлечь нарушение его имущественных прав и интересов как собственника, поскольку налог фактически взимается не с прибыли, а за счет имущества, налоги с которого уже уплачены. Приблизительно тот же подход имеет место и в Определении КС РФ от 7 февраля 2002 г. N 29-О: объектом налогообложения по налогу на прибыль предприятий и организаций являются только полученные прибыль, доходы от реализации продукции, а имущественные права (права требования), т. е. неполученные доходы в виде присужденных и признанных должником санкций за нарушение условий договора, объектами налогообложения не признаются.
|
|
|
С другой стороны, КС РФ в Определении от 12 мая 2005 г. N 167-О пояснил, что факт неполучения налогоплательщиком оплаты от реализации товаров (работ, услуг) не исключает возможности взимания НДС, который, как и другие налоги, в принципе, должен уплачиваться за счет собственных средств налогоплательщика (п. 1 ст. 8 НК РФ). Кроме того, в развитие данной позиции в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22 сентября 2009 г. N 5451/09 прямо указано, что продавец обязан уплатить НДС из собственных средств, не дожидаясь получения оплаты от покупателя. Следовательно, можно сделать вывод: высшие судебные органы не исключают возможности установления налогов с презюмируемых результатов деятельности.
Определенно то, что презюмирование налогооблагаемых результатов деятельности должно быть обоснованным. Представляется, что в целом разрешение вопроса об обоснованности презюмирования способности налогоплательщика к уплате конкретного налога должно производиться в основном посредством экономических (статистических) исследований.
Следует учесть, что правовая природа ЕНВД как налога с презюмируемых результатов деятельности подвергнута сомнению в Постановлении Президиума ВАС РФ от 28 июля 2009 г. N 3703/09. С учетом того что размер вмененного предпринимателю дохода за квартал составил 6597504 руб., а фактический доход - 356310 руб., суд сделал вывод, что исчисленный в соответствии с действующим законодательством ЕНВД не отвечает требованиям ст. 3 НК РФ. По данному основанию суд счел решение налогового органа о доначислении данного налога (произведенном в полном соответствии с нормами действующего законодательства) незаконным.
2. По систематичности взимания: периодические (систематические, регулярные) и разовые налоги. Как уже указывалось, для некоторых налогов, объектом которых являются юридические факты - действия, не образующие, по мнению законодателя, систему, налоговый период не устанавливается. В Российской Федерации к таким налогам некоторые исследователи относят таможенную пошлину; до 1 января 2006 года к ним относился налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения. Прочие налоги взимаются с определенной периодичностью (НДС, НДФЛ, налог на прибыль организаций и т. д. ). Соответственно, среди введенных в Российской Федерации налогов, указанных в статьях 13 - 15 НК РФ, в настоящее время разовых не предусмотрено.
|
|
|
В качестве разового налога в определенной степени можно квалифицировать налог на пользователей автомобильных дорог (формально отмененный с 1 января 2003 года). Если определенная организация отгрузила товар до 1 января 2003 года, а оплату получила только сейчас (например, по результатам длительного судебного разбирательства и исполнительного производства), то она будет обязана уплатить данный налог. Соответствующая обязанность установлена в статье 4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ " О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". В связи с этим Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 8 июня 2004 г. N 229-О разъяснил, что указанные налогоплательщики должны уплачивать налог по мере получения оплаты отгруженных товаров, выполненных работ либо оказанных услуг. Следовательно, налоговый период у такого налога отсутствует, а срок уплаты соответствует дате получения оплаты товаров.
Указанная классификация позволяет утверждать, что с целью соблюдения принципа справедливости для периодических налогов окончательный срок уплаты должен устанавливаться по завершении налогового периода, а для разовых - не ранее появления объекта налогообложения (совершения облагаемого действия).
3. По виду имущества, передаваемого публичному субъекту: натуральные и денежные. Натуральные налоги были весьма актуальны в прежние времена, но сейчас практически не встречаются. В качестве своеобразного исключения можно привести систему налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции - гл. 26. 4 НК РФ. В силу п. 1 ст. 8 Федерального закона от 30 декабря 1995 г. N 225-ФЗ " О соглашениях о разделе продукции" соглашение должно предусматривать условия и порядок раздела между государством и инвестором прибыльной продукции, под которой понимается произведенная при выполнении соглашения продукция за вычетом части этой продукции, стоимостный эквивалент которой используется для уплаты налога на добычу полезных ископаемых, и компенсационной продукции за отчетный (налоговый) период.
|
|
|
Интересно то, что в ст. 80 УК РСФСР 1922 г. была криминализирована организованная сдача предметов, явно недоброкачественных (в уплату натуральных налогов). Если денежные средства в принципе не могут быть недоброкачественными, то в отношении исполнения натуральных налогов ситуация иная - качество предметов, передаваемых субъекту публичной власти, играет существенную роль. Кроме того, натуральные доходы государства, получаемые им в результате применения властных полномочий, существуют и в настоящее время (конфискация и национализация имущества и т. д. ).
4. По закреплению в НК РФ: урегулированные в НК РФ и урегулированные в иных нормативных актах. Представляется, что на сегодняшний день вполне возможно ставить вопрос о разграничении публичных платежей, соответствующих нормативному (п. 1 ст. 8 НК РФ), а также судебному (Постановление КС РФ от 11 ноября 1997 г. N 16-П) определениям налога, на урегулированные и не урегулированные в НК РФ. В качестве платежей второй группы можно, например, указать налог на имущество физических лиц, который продолжает регулироваться Законом РФ от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 " О налогах на имущество физических лиц", хотя данный платеж и предусмотрен в ст. 15 НК РФ в качестве местного налога. Законодатель, очевидно, планирует в обозримом будущем урегулировать данный налог в отдельной главе части второй НК РФ.
В то же время существуют платежи, однозначно являющиеся налогами с точки зрения п. 1 ст. 8 НК РФ, но в отношении которых не просматривается планов по их урегулированию в НК РФ. Так, страховые взносы, предусмотренные Федеральным законом от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ " О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования", оправданно полагать, в части, относящейся к работодателям, полностью соответствуют нормативному определению налога, данному в статье 8 НК РФ. В частности, никакой возмездностью по отношению к их плательщику - работодателю они не обладают. То же самое можно сказать и в отношении взносов в Фонд социального страхования РФ, урегулированных в Федеральном законе от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ " Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". В отношении этих платежей вывод о возможности их отнесения к налогам подтверждается в Определениях КС РФ от 10 июля 2003 г. N 291-О, от 22 января 2004 г. N 8-О: данные страховые взносы не были включены законодателем в состав ЕСН и уплачивались в соответствии с федеральными законами об этом виде социального страхования в Фонд социального страхования РФ, однако по своему юридическому содержанию и социально-правовой природе они идентичны тем страховым взносам, которые были заменены ЕСН, - они также взыскиваются на началах обязательности, безвозвратности и индивидуальной безвозмездности.
|
|
|
То, что " зарплатные" страховые взносы не имеют принципиальных отличий от налогов, подтверждается, например, в бюджетном Послании Президента РФ Федеральному собранию от 29 июня 2010 г. " О бюджетной политике в 2011 - 2013 годах". В разделе IV данного акта предусмотрено, что следует поддержать компании, где интеллектуальный труд является основным. Существенная часть налоговой нагрузки в таких компаниях ложится на фонд оплаты труда. Поэтому для их поддержки следует снизить на период до 2015 года, а для отдельных категорий организаций - до 2020 года совокупную ставку страховых взносов до 14 процентов в пределах страхуемого годового заработка.
Сходство " зарплатных" страховых взносов с налогами подтверждено в Постановлении КС РФ от 24 февраля 1998 г. N 7-П. Суд разъяснил, что страховые взносы работодателей в ПФ РФ (впоследствии некоторое время взимавшиеся в составе налога - ЕСН) - это обязательная составная часть расходов по найму рабочей силы. В настоящее время исходя из п. 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25 обязательные взносы в государственные внебюджетные фонды, к числу которых относятся страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, являются обязательными платежами согласно ст. 2 Федерального закона " О несостоятельности (банкротстве)" (наряду с налогами). По этой причине страховые взносы, как и соответствующие налоги, относятся к категории " платежи при оплате труда работников, осуществляющих трудовую деятельность" (п. 4 ст. 142 Федерального закона " О несостоятельности (банкротстве)" ).
Еще один пример: статьями 59, 60 Федерального закона от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ " О связи" урегулированы отчисления в резерв универсального обслуживания. Базой для их расчета являются доходы, полученные в течение квартала от оказания услуг связи абонентам и иным пользователям в сети связи общего пользования. Ставка установлена в размере 1, 2%. Операторы сети связи общего пользования не позднее 30 дней со дня окончания квартала, в котором получены доходы, обязаны осуществлять обязательные отчисления (неналоговые платежи) в резерв универсального обслуживания. Соответственно, несмотря на декларативные фразы в указанном Федеральном законе, данные платежи фактически представляют собой дополнительный налог на прибыль (доход) операторов сети связи общего пользования. Однако в Постановлении КС РФ от 28 февраля 2006 г. N 2-П у отчислений в резерв универсального обслуживания был выявлен возмездный и компенсационный характер, исходя из того что сам резерв универсального обслуживания расходуется исключительно в целях обеспечения возмещения операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи. На этом основании был сделан вывод, что указанные платежи обладают существенными признаками, характерными не для налогов, а для фискальных сборов. Впрочем, эта позиция позволила КС РФ обосновать и то, что существовавшее в тот момент правовое регулирование этих платежей (частично - актами органов исполнительной власти) является законным.
Следует учесть, что ранее Определениями КС РФ от 9 апреля 2002 г. N 82-О и от 13 ноября 2001 г. N 239-О в качестве налоговых платежей были расценены обязательные отчисления в размере 0, 5% от общей сметной стоимости работ по строительству, капитальному ремонту, реконструкции объектов, расширению, техническому переоснащению предприятий, зданий, сооружений и других объектов, урегулированные до 1 января 2005 г. в ст. 10 Федерального закона от 21 декабря 1994 г. N 69-ФЗ " О пожарной безопасности" и предназначенные для выполнения возложенных на пожарную охрану задач.
Представляет интерес то, что в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10 февраля 2009 г. N 11295/08 рассматривались регулярные платежи за пользование недрами, взимавшиеся на основании Закона РФ от 21 февраля 1992 г. N 2395-1 " О недрах" (утратил силу). Суд указал, что виды налогов и сборов, взимаемых на территории Российской Федерации, устанавливаются НК РФ. Из положений гл. 2 НК РФ, определяющей систему налогов и сборов в Российской Федерации, не следует, что платежи за пользование недрами относятся к налоговым платежам. Соответственно, ВАС РФ обозначил в качестве налоговых платежей только те налоги и сборы, которые урегулированы в НК РФ. Приблизительно тот же подход был ранее применен в Постановлении Верховного Совета РФ от 27 декабря 1991 г. N 2119-1 " О порядке введения в действие Закона РФ " Об основах налоговой системы в Российской Федерации" - под налоговыми платежами подразумевались только те, которые были прямо перечислены в указанном Законе РФ " Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Прочие платежи были поименованы как неналоговые. Следует отметить, что в Постановлении КС РФ от 11 ноября 1997 г. N 16-П термин " налоговый платеж" применен в узком значении - как налога, но не как сбора.
Законодатель без видимых причин периодически меняет свое мнение относительно правовой природы некоторых публичных платежей. Так, с 1 января 2001 года большинство страховых взносов в социальные внебюджетные фонды были консолидированы в составе ЕСН (гл. 24 НК РФ). Однако с 1 января 2010 г. данный налог отменен, а страховые взносы с несущественными изменениями регулируются Федеральным законом от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ " О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования". Д. Брюммерхофф отмечает, что взносы на социальное страхование имеют характер налогов, так как нарушена связь между услугой и встречной услугой (на основе определенной вероятности наступления страхового случая), - в особенности из-за метода переложения бремени, из-за государственных доплат и из-за принятия нестраховых рисков < 366>.
--------------------------------
< 366> Брюммерхофф Д. Указ. соч. С. 186.
Особый интерес представляют платежи, взимаемые на основании Постановления Правительства РФ от 14 октября 2010 г. N 829 " О вознаграждении за свободное воспроизведение фонограмм и аудиовизуальных произведений в личных целях". Поскольку они уплачиваются производителями и импортерами определенных товаров (в размере 1% от цены реализации, установленной изготовителем, или от таможенной стоимости), они весьма напоминают акциз. С тем, что данный платеж фактически является налогом (еще и отданным на откуп Российскому союзу правообладателей), солидарен С. Г. Пепеляев < 367>.
--------------------------------
< 367> Пепеляев С. Г. Частный налог // Налоговед. 2010. N 12. С. 4.
Следует отметить, что в отношении правовой природы таможенных пошлин в современной литературе можно встретить ряд несовпадающих точек зрения. Анализ различных правовых позиций приведен, например, в работе О. Ю. Бакаевой < 368>. Обычно превалируют две точки зрения: таможенные пошлины рассматриваются либо как разновидность косвенного налога, либо как платеж, не являющийся налогом. Сторонники второй точки зрения, как правило, в обоснование своей позиции приводят следующие доводы: таможенные пошлины характеризуются не столько фискальной, сколько регулирующей функцией, поскольку призваны в первую очередь обеспечить экономическую безопасность страны; у таможенных пошлин отсутствует такой элемент, как налоговый период; у таможенных пошлин отсутствует признак индивидуальности, так как в соответствии со ст. 79 ТК ТС плательщиками таможенных пошлин, налогов являются декларант или иные лица, на которых в соответствии с ТК ТС, международными договорами государств - членов Таможенного союза и (или) законодательством государств - членов Таможенного союза возложена обязанность по уплате таможенных пошлин, налогов. Соответственно, декларант не является единственно возможным плательщиком.
--------------------------------
< 368> Бакаева О. Ю. Таможенные фискальные доходы: правовое регулирование / Под ред. Н. И. Химичевой. М., 2005. С. 96 - 100.
Но, как было показано выше, превалирование регулирующей функции над фискальной само по себе не позволяет отрицать наличие признаков налога у некоторого платежа, так же как и отсутствие у такого платежа налогового периода. Кроме того, сам по себе ответ на вопрос, какая именно функция в большей степени проявляется в некотором публичном платеже - фискальная либо регулирующая, может являться достаточно непростым, в том числе по причине сложности оценки соотношения данных функций. Требование индивидуальности налога, предусмотренное в п. 1 ст. 8 НК РФ, как отмечалось выше, урегулировано и трактуется на практике излишне жестко. Возможно введение продуманного исключения из данного требования и установление в НК РФ нормы, в соответствии с которой некоторое лицо могло бы уплатить налог за налогоплательщика.
Следует также учесть, что в силу п. 1 ст. 70 ТК ТС к таможенным платежам относятся:
1) ввозная таможенная пошлина;
2) вывозная таможенная пошлина;
3) налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза;
4) акциз (акцизы), взимаемый (взимаемые) при ввозе товаров на таможенную территорию Таможенного союза;
5) таможенные сборы.
Соответственно, декларант (иное обязанное лицо) может быть обязан уплатить не только таможенную пошлину, но и " таможенные" НДС и акциз. При этом обосновать, что " таможенные" НДС и акциз имеют какую-либо особую правовую природу, затруднительно. На основании изложенного более обоснованной представляется точка зрения, в соответствии с которой таможенные пошлины являются налогами.
С другой стороны, высказываются и иные позиции. Так, В. Н. Моисеев, исходя из порядка уплаты таможенной пошлины, обусловливающего осуществление таможенными органами разрешительных действий, усматривает в таможенной пошлине возмездный характер и характеризует ее как сбор < 369>. Некоторое подтверждение данной позиции можно видеть в Определении КС РФ от 8 февраля 2011 г. N 191-О-О. По мнению Суда, таможенные платежи (и, соответственно, таможенные пошлины в их числе) соответствуют правовым позициям КС РФ, высказанным в отношении сборов. Пример другого подхода: по мнению Н. Н. Злобина, ни импортные, ни экспортные пошлины не относятся по своей юридической природе к налогам или к сборам, поскольку выполняют в первую очередь не фискальную, а специфическую функцию защиты российского рынка. Что же касается фискальной функции таможенных пошлин, то ей отводится второстепенная роль < 370>.
--------------------------------
< 369> Моисеев В. Н. Таможенная пошлина в системе обязательных платежей // ФАС Западно-Сибирского округа. 2005. N 5.
< 370> Злобин Н. Н. Понятия " налог", " сбор" и " пошлина". Позиция доктрины и подход законодателя // Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования. С. 84.
Исходя из первоначальной редакции ст. 13 НК РФ, планировалось урегулировать таможенную пошлину в НК РФ как разновидность федерального налога (сбора). Однако с 1 января 2005 г. законодатель отказался от этого подхода, оставив в НК РФ нормы о " таможенных" НДС и акцизе. Возможно, современный подход законодателя относительно места таможенной пошлины в системе обязательных платежей объясняется планами России по вступлению в ВТО (периодически изменяющимися). По сведениям, приводимым Е. В. Кудряшовой, перечень косвенных налогов для целей ВТО исключает один из " классических" косвенных налогов - таможенную пошлину, которая в рамках ВТО рассматривается исключительно как инструмент торговой политики < 371>. И. А. Майбуров также относит таможенную пошлину к группе косвенных налогов < 372>.
--------------------------------
< 371> Кудряшова Е. В. Указ. соч. С. 65.
< 372> Майбуров И. А. Указ. соч. С. 222.
Несмотря на различные теоретические подходы, не исключено, что мы просто имеем дело с формированием отечественной правовой традиции, в рамках которой от налогов отделяются таможенные пошлины и взносы на социальное страхование. Такое отделение происходит в определенной степени искусственно, в соответствии с некоторыми политическими задачами или интересами конкретных органов исполнительной власти. В этом плане показательны сведения, приведенные Д. Брюммерхоффом: таможенные пошлины в ФРГ считаются налогами, а взносы на социальное страхование - нет. В США все наоборот. Несмотря на то что нормативное определение налога в ФРГ является однозначным, постоянно предпринимаются попытки иначе обозначить государственные доходы, которые имеют признаки налога. Основой для этого может быть то, что для налогов устанавливаются определенные (конституционно-правовые) компетенции относительно законодательства и суверенитета получения дохода. Но это может выглядеть привлекательным также с политической точки зрения, показывать существование возможно меньшего налогового бремени < 373>. Д. В. Винницкий приводит сведения о том, что во Франции взносы на социальное страхование в настоящее время рассматриваются как форма налогообложения < 374>.
--------------------------------
< 373> Брюммерхофф Д. Указ. соч. С. 183 - 184.
< 374> Винницкий Д. В. Фискальный сбор: понятие и проблемы отграничения от смежных институтов // Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования. С. 41.
В итоге с учетом сложившегося законодательства и практики его применения, рассматривая некий платеж, соответствующий нормативному или судебному определению налога, но урегулированный законодателем не в НК РФ, а в ином нормативном акте, необходимо учесть следующее. Сама по себе такая квалификация данного платежа как налога автоматически не порождает возможность субсидиарного применения норм НК РФ к правоотношениям по его уплате (взысканию, применению ответственности и т. д. ). В частности, за неуплату страховых взносов в ФСС РФ ответственность специально предусмотрена в ст. 19 Федерального закона " Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", а не в ст. 122 НК РФ. Законодатель, обозначив в НК РФ ряд платежей как налоги и урегулировав их в части второй НК РФ, по отношению именно к ним предусмотрел нормы первой части НК РФ, касающиеся порядка уплаты и взыскания (статьи 45 - 48 НК РФ), контроля (гл. 14 НК РФ), ответственности (гл. 15 и 16 НК РФ) и т. д. Указанный подход в определенной степени подтверждается в Постановлении Президиума ВАС РФ от 30 марта 2010 г. N 16772/09: порядок принудительного взыскания налогов и сборов, установленный в НК РФ, относится только к тем налогам и сборам, которые указаны в НК РФ в качестве таковых.
Однако квалификация платежа как налога означает необходимость учета законодателем и правоприменителями правовых позиций КС РФ, относящихся к налогам. Данный подход можно проследить в Определениях КС РФ от 10 июля 2003 г. N 291-О, от 22 января 2004 г. N 8-О.
Соответственно, если платеж может быть квалифицирован как налог, то по меньшей мере должны соблюдаться:
- требование об указании оснований и предельного размера обременения в федеральном законе;
- правило об обязательной официальной публикации нормативных актов, регламентирующих правоотношения по его уплате и связанные с ними правоотношения;
- запреты немедленного вступления в силу и обратной силы нормативных актов при ухудшении положения плательщика.
В идеале должна быть соблюдена правовая позиция, сформулированная в Постановлении КС РФ от 25 марта 2008 г. N 6-П: однородные по своей юридической природе отношения должны регулироваться одинаковым образом.
§ 2. 6. Определение и признаки сбора (пошлины)
Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий), - п. 2 ст. 8 НК РФ.
Что именно представляют собой юридически значимые действия, в НК РФ не определяется. Кроме того, в правовых актах и в литературе можно встретить и иные термины, очевидно, соотносящиеся с термином " юридически значимые действия". Например, в Постановлении КС РФ от 18 июля 2008 г. N 10-П отмечено, что публичные услуги оказываются физическим или юридическим лицам по общему правилу на основе добровольного обращения этих лиц в целях получения необходимых им благ, обладание которыми зависит от соответствующей деятельности государственных органов, представляющих публичную власть (регистрация прав, сертификация товаров или услуг, аккредитация и пр. ). По мнению Г. Г. Ячменева, критерием отнесения тех или иных публичных услуг к юридическим или фактическим действиям является наличие правового результата их осуществления. В отличие от юридических фактические действия, совершаемые в рамках оказания публичных услуг, сами по себе не приводят к наступлению правовых последствий. Однако они могут быть достигнуты с использованием результатов таких действий < 375>. Ю. А. Крохина полагает, что под юридически значимыми действиями следует понимать разновидность юридических фактов < 376>.
--------------------------------
< 375> Артемов Н. М., Ячменев Г. Г. Указ. соч. С. 69.
< 376> Крохина Ю. А. Юридическая сущность налога в системе фискальных платежей Российской Федерации // Фискальные сборы: правовые признаки и порядок регулирования. С. 94.
Понятие пошлины в НК РФ не определяется. По всей видимости, это связано с тем, что в ст. 57 Конституции России указано только два вида публичных платежей - налоги и сборы. Но в российской науке налогового права понятия сбора и пошлины обычно разграничиваются. Если сборы уплачиваются при предоставлении плательщикам определенных прав (выдаче разрешений и лицензий), то пошлины - при совершении в отношении плательщиков юридически значимых действий в чистом виде, то есть не связанных с предоставлением прав.
|
|
|
