 |
Предъявление требований о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога, о возмещении косвенного налога. 30 страница
|
|
|
|
Информация об отсутствии денежных средств на счетах может следовать из ответа банка (п. 2 ст. 86 НК РФ). Кроме того, в силу п. 3. 1 ст. 60 НК РФ при невозможности исполнения поручения налогового органа в срок, установленный НК РФ, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Банка России, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения установленного НК РФ срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогового органа в налоговый орган, который направил это поручение.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 24 января 2006 г. N 10353/05 разъяснено, что одним из существенных условий для применения правил принудительного взыскания налога налоговым органом во внесудебном порядке является ограничение срока, в пределах которого налоговые органы вправе взыскать налог за счет денежных средств или иного имущества налогоплательщика без обращения в суд. Как указал КС РФ в Определении от 8 февраля 2007 г. N 381-О-П, допущение не ограниченного временными рамками принудительного погашения задолженности по налогам и сборам вступает в противоречие с конституционными принципами, лежащими в основе правового регулирования отношений в области государственного принуждения и исполнения имущественных обязанностей.
Соответственно, в силу п. 1 ст. 47 НК РФ решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога.
Для взыскания налога за счет иного имущества организации (индивидуального предпринимателя) руководитель налогового органа в соответствии с п. 1 ст. 47 НК РФ принимает два сходных ненормативных акта - решение и постановление. Решение остается в налоговом органе (налогоплательщику не высылается), а постановление в течение трех рабочих дней направляется судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом " Об исполнительном производстве" и ст. 47 НК РФ. Как разъяснено в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25, установленная НК РФ процедура принудительного взыскания задолженности за счет имущества должника не предусматривает направления налоговым органом должнику решения об этом или копии этого решения. Данное решение направляется налоговым органом судебному приставу-исполнителю, который, возбудив на его основании исполнительное производство, и уведомляет о нем должника. Кроме того, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 13 февраля 2007 г. N 14529/06 отмечается, что указанный 3-дневный срок пресекательным не является, налоговый орган вправе направить постановление судебному приставу-исполнителю в пределах срока, установленного в Федеральном законе " Об исполнительном производстве", то есть в течение шести месяцев (ч. 6 ст. 21). Сходный вывод ранее был сделан в п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25: возможность принудительного взыскания утрачивается в т. ч. при пропуске налоговым органом срока предъявления судебному приставу-исполнителю для принудительного исполнения постановления о взыскании налогов за счет имущества должника.
|
|
|
Следует учесть, что отсутствие у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, дает право судебному приставу-исполнителю окончить исполнительное производство и возвратить налоговому органу постановление о взыскании налога за счет имущества в связи с невозможностью его исполнения (п. 4 ч. 1 ст. 46 Федерального закона " Об исполнительном производстве" ). Однако в течение шести месяцев с данного момента (ч. 6 ст. 21, ч. 3 ст. 22, ч. 4 ст. 46 Федерального закона " Об исполнительном производстве" ) налоговый орган вправе вновь предъявить исполнительный документ к исполнению в службу судебных приставов-исполнителей, то есть инициирование принудительного исполнения может быть осуществлено налоговым органом неоднократно. Существенным является соблюдение налоговым органом шестимесячного срока с момента очередного возврата исполнительного документа, поскольку при его пропуске возможность принудительного исполнения также утрачивается.
|
|
|
Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19 июля 2005 г. N 853/05 указал, что НК РФ не содержит норм, предусматривающих отзыв налоговым органом инкассовых поручений из банков как обязательное условие принятия решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика. Однако, как это следует из указанного Постановления ВАС РФ, после вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества налоговая инспекция приостановила исполнение инкассовых распоряжений, направленных в банк. Указанная мера, очевидно, была принята налоговым органом для того, чтобы исключить возможность двойного взыскания налога.
Кроме того, переход от процедуры внесудебного взыскания налога за счет денежных средств (ст. 46 НК РФ) к процедуре внесудебного взыскания налога за счет иного имущества (ст. 47 НК РФ) возможен только в том случае, если первая процедура была инициирована налоговым органом законно. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 21 июля 2009 г. N 2599/09, принятом по вопросу оспаривания решения и постановления о взыскании пеней за счет имущества налогоплательщика, отмечается, что решением арбитражного суда в рамках другого дела решение инспекции о взыскании пеней за счет денежных средств признано недействительным как принятое с пропуском срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ. Следовательно, при наличии недействительного в силу п. 3 ст. 46 НК РФ решения о взыскании пеней за счет денежных средств предприятия у инспекции отсутствовало право на взыскание пеней за счет его имущества в порядке, установленном п. 1 ст. 47 НК РФ.
|
|
|
Обязанность по уплате налога считается исполненной (п. 6 ст. 47 НК РФ) с момента реализации имущества и погашения задолженности за счет вырученных сумм. Если по каким-либо причинам налогоплательщик уплатит налог самостоятельно уже после направления судебным приставам-исполнителям постановления о взыскании налога за счет иного имущества, то налоговый орган, как правило, направляет в службу судебных приставов-исполнителей письмо об уменьшении взыскиваемой по постановлению задолженности с целью исключения возможности повторного взыскания налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 11 мая 2010 г. N 17832/09).
Для обеспечения взыскания налога за счет иного имущества налоговым органом в качестве дополнительной меры может быть применен арест имущества налогоплательщика (ст. 77 НК РФ), что не исключает последующего наложения ареста на то же имущество судебным приставом-исполнителем (ст. 80 Федерального закона " Об исполнительном производстве" ). Арест имущества по НК РФ может быть полным или частичным. Полным арестом имущества признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа. Частичным арестом признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа (п. 2 ст. 77 НК РФ).
Следует отметить, что арест имущества налогоплательщика осуществляется налоговым органом с санкции прокурора (п. 1 ст. 77 НК РФ). Однако, если аресту подвергается, например, недвижимое имущество, НК РФ не устанавливает обязанностей налоговых органов по информированию о данном действии органов Росреестра (в отличие, например, от обязанностей судебных приставов, урегулированных в ч. 7 ст. 80 Федерального закона " Об исполнительном производстве" ). Это, в частности, означает, что покупатель недвижимости рискует, если недобросовестный налогоплательщик-продавец не проинформирует его о том, что недвижимое имущество арестовано налоговым органом, и не получит от налогового органа разрешение. Так, в Постановлении ФАС ВВО от 12. 08. 2004 N А79-1469/2003-СК1-1457 подобная сделка была признана недействительной.
|
|
|
Формы документов, используемых налоговыми органами при взыскании задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации (решения о взыскании налога за счет денежных средств, решения и постановления о взыскании налога за счет иного имущества), утверждены Приказом ФНС России от 14 мая 2007 г. N ММ-3-19/293@.
В ряде случаев взыскание налога с организаций (индивидуальных предпринимателей) производится только в судебном порядке. Так, налоговым органом может быть пропущен двухмесячный срок на принятие решения о внесудебном взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках или годичный срок на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества. В соответствии с п. 3 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ решения о внесудебном взыскании, принятые после истечения указанных сроков, считаются недействительными и исполнению не подлежат. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. В Определении КС РФ от 22 марта 2011 г. N 321-О-О отмечается, что вынесение налоговым органом решения о взыскании за пределами указанных сроков влечет в силу прямого указания закона его недействительность, что исключает возможность внесудебного взыскания налоговой задолженности.
Иными словами, в данных случаях в силу закона происходит переход от внесудебного порядка взыскания к судебному порядку. Отличия состоят в том, что при пропуске двухмесячного срока на принятие решения о взыскании налога за счет денежных средств (п. 3 ст. 46 НК РФ) налоговый орган может обратиться в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога, а при пропуске годичного срока на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества (п. 1 ст. 47 НК РФ) - в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Разумеется, двухлетний срок на обращение в суд будет в распоряжении налогового органа только тогда, когда у него было право на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества, но в установленный годичный срок он этим правом не воспользовался. Право же на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества у налогового органа будет только тогда, когда будут выполнены условия п. 7 ст. 46 НК РФ: при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя. Соответственно, если у налогового органа будет информация о счетах налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя, а на данных счетах будут в достаточном объеме денежные средства, то налоговый орган сможет (будет обязан) реализовать процедуру по ст. 46 НК РФ, а в случае пропуска двухмесячного срока на принятие решения о взыскании за счет денежных средств на счетах в банках срок на обращение в суд составит шесть месяцев (Постановление Президиума ВАС РФ от 21 июля 2009 г. N 2599/09).
|
|
|
Следует отметить, что все указанные сроки на внесудебное и судебное взыскание отсчитываются от единой даты - от момента истечения срока исполнения требования об уплате налога. Примечательно то, что направление требования об уплате налога (авансового платежа, пени, санкции) установлено в ч. 2 ст. 213 АПК РФ для налогового органа как обязательная досудебная процедура: заявление о взыскании подается в арбитражный суд, если не исполнено требование заявителя об уплате взыскиваемой суммы в добровольном порядке или пропущен указанный в таком требовании срок уплаты.
В других случаях согласно п. 2 ст. 45 НК РФ взыскание налога в судебном порядке с организации или индивидуального предпринимателя производится:
1) с организации, которой открыт лицевой счет.
Судебное взыскание налога с организации, которой открыт лицевой счет, определенным образом соотносится с нормами бюджетного законодательства. НК РФ в п. 2 ст. 11 дает определение: лицевые счета - счета, открытые в органах Федерального казначейства (иных органах, осуществляющих открытие и ведение лицевых счетов) в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. БК РФ в ст. 220. 1 предусматривает, что учет операций по исполнению бюджета, осуществляемых участниками бюджетного процесса в рамках их бюджетных полномочий, производится на лицевых счетах, открываемых в соответствии с положениями БК РФ в Федеральном казначействе или финансовом органе субъекта РФ (муниципального образования). Согласно п. 1 ст. 239 БК РФ иммунитет бюджетов бюджетной системы Российской Федерации представляет собой правовой режим, при котором обращение взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации осуществляется только на основании судебного акта (за исключением прямо указанных в БК РФ случаев). Таким образом, указанная норма п. 2 ст. 45 НК РФ о судебном взыскании налога в основном рассчитана на бюджетные организации.
Кроме того, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 1 июля 2008 г. N 4252/08 разъяснено, что исходя из п. п. 2 и 8 ст. 45 НК РФ взыскание с учреждения налога и пеней может производиться только в судебном порядке. При этом указанные положения НК РФ не содержат исключений из судебной процедуры взыскания в отношении денежных средств, находящихся на валютных счетах организации, которой открыт лицевой счет, и в отношении имущества, приобретенного такой организацией за счет средств от предпринимательской деятельности. Также следует учесть, что в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 17 мая 2007 г. N 31 " О рассмотрении арбитражными судами отдельных категорий дел, возникающих из публичных правоотношений, ответчиком по которым выступает бюджетное учреждение" отмечено следующее: в судебном порядке осуществляется взыскание с бюджетных учреждений задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам за налоговые правонарушения, поскольку применение к данным организациям установленной ст. ст. 46 и 47 НК РФ внесудебной процедуры взыскания по решению налогового органа исключено абз. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ;
2) в целях взыскания недоимки, числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) в случаях, когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий).
Практика применения положения о судебном взыскании недоимки с основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) незначительна, но существует. Так, в Постановлении ФАС ВВО от 2 октября 2002 г. по делу N А43-2699/02-30-112 был сделан вывод о том, что налоговым органом не доказано, что на момент совершения сделок купли-продажи одна организация являлась дочерним предприятием другой организации. Кроме того, пример подобного дела приведен в п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71;
3) с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика. Исходя из Определения КС РФ от 27 января 2011 г. N 91-О-О, подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ создает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.
В плане юридической квалификации сделок следует отметить Определение КС РФ от 16 декабря 2002 г. N 282-О, исходя из которого сама по себе правовая квалификация сделок связана с определением вида реальной сделки (купли-продажи, мены) по предмету, существенным условиям и последствиям. Также следует учитывать п. 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 10 апреля 2008 г. N 22: при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов). При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (п. 1 ст. 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (ст. 170 ГК РФ).
Сходное разъяснение дано в п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. N 53. Как полагает С. Г. Пепеляев, в данном разъяснении Пленум ВАС РФ разделяет налоговые последствия и юридическую судьбу сделки. Сам факт недействительности сделки несущественен для налогообложения до тех пор, пока стороны этой сделки не отказываются от полученного экономического результата недействительной сделки (например, путем реституции) < 397>.
--------------------------------
< 397> Пепеляев С. Г. Доктрина деловой цели и другие судебные доктрины против злоупотреблений в налоговой сфере: практика применения // Налоговые споры: опыт России и других стран: По материалам Междунар. науч. -практ. конф. 12 - 13 ноября 2007 г. / Сост. М. В. Завязочникова, под ред. С. Г. Пепеляева. М., 2008. С. 121.
Интересный вывод сделан в Постановлении Президиума ВАС РФ от 1 июня 2010 г. N 16064/09. Суд отметил, что в рассматриваемом случае доначисление инспекцией налогов, начисление пеней, взыскание штрафов произошло в результате представления обществом документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые в совокупности с другими выявленными инспекцией обстоятельствами не подтверждают факта реального осуществления им хозяйственных операций с российскими поставщиками. Поскольку доначисление инспекцией обществу налогов, начисление пеней и взыскание штрафов не обусловлены изменением юридической квалификации сделок, при вынесении решения о взыскании налогов во внесудебном порядке их взыскания инспекцией не нарушены положения подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ. Соответственно, по мнению ВАС РФ, выявление налоговым органом нереальности хозяйственных операций с контрагентом, отраженных в учете налогоплательщика, не является переквалификацией сделки.
С учетом указанной судебной практики подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, как представляется, больше дезориентирует правоприменителей, чем предоставляет налогоплательщикам реальные возможности для защиты своих прав. Поскольку цель, которую преследовал законодатель, вводя указанный подпункт, неочевидна, а формулировки данного положения не отличаются четкостью, его следует вообще исключить из НК РФ либо существенно переработать.
Исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 11 мая 2010 г. N 17832/09 в п. 2 ст. 45, п. 3 ст. 46 и в п. 1 ст. 47 НК РФ представлен исчерпывающий перечень случаев для обращения налогового органа в суд с заявлением о взыскании налога с организации или с индивидуального предпринимателя.
Относительно сроков на направление требования об уплате налога и на обращение в суд с заявлением о взыскании налога в порядке п. 2 ст. 45 НК РФ необходимо иметь в виду Постановление Президиума ВАС РФ от 13 мая 2008 г. N 16933/07. Суд указал, что исходя из содержания п. 2 ст. 48 НК РФ заявление о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица может быть подано налоговым органом в соответствующий суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Требование должно быть направлено налогоплательщику в сроки, установленные ст. 70 НК РФ. Указанные нормы, основанные на принципе всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ), подлежат применению и при взыскании в судебном порядке недоимок по налогам с юридических лиц.
Следует отметить, что формулировки ст. ст. 46 и 47 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2007 г. ) и сложившаяся судебная практика их применения предполагали наличие единого 60-дневного срока на внесудебное взыскание налога (за счет денежных средств либо иного имущества) и последующего шестимесячного срока на судебное взыскание налога (п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5, Постановление Президиума ВАС РФ от 24 января 2006 г. N 10353/05). Кроме того, исходя из Постановления Президиума ВАС РФ от 8 февраля 2011 г. N 8229/10, если решение о взыскании налога за счет иного имущества принималось за пределами 60-дневного срока, это означало не только незаконность данного решения, но также и то, что налоговый орган обязан отозвать неисполненные инкассовые поручения, выставленные в рамках предшествующего этапа процедуры принудительного взыскания.
Определенную проблему представляет взыскание в судебном порядке пени за неуплату налога, поскольку она подлежит начислению за каждый день просрочки (ст. 75 НК РФ). Соответственно, сумма пени, указанная в требовании об уплате налога, возрастет на момент обращения налогового органа в суд, продолжит расти до момента вынесения судом решения и будет далее возрастать вплоть до фактического взыскания (уплаты) налога, на сумму которого она начисляется. Если налог, несмотря на наличие судебного акта о его взыскании, не уплачен и не взыскан (например, у налогоплательщика отсутствует имущество), то было бы нерационально требовать от налогового органа периодического направления требования об уплате налога на сформировавшуюся сумму пени и периодического же направления в суд заявлений о взыскании данной суммы.
Вариант решения данной проблемы предложен в Постановлении Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5: в тех случаях, когда в состав исковых требований налогового органа включено требование о взыскании пеней и к моменту обращения налогового органа в суд недоимка не погашена налогоплательщиком, истец в ходе судебного разбирательства вправе на основании ст. 37 АПК РФ увеличить размер исковых требований в части взыскания пеней. Если на момент вынесения решения сумма недоимки не уплачена налогоплательщиком, в решении суда о взыскании с налогоплательщика пеней должны содержаться сведения о размере недоимки, на которую начислены пени, дате, начиная с которой производится начисление пеней; процентная ставка пеней с учетом положений статьи 75 НК РФ; указание на то, что пени подлежат начислению по день фактической уплаты недоимки. В данном случае следует учитывать, что досудебное урегулирование спора по этому вопросу состоит в указании налоговым органом в ранее направленном налогоплательщику требовании размера недоимки, даты, с которой начинают начисляться пени, и ставки пеней. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17 октября 2006 г. N 6618/06 рассматривались именно такие требования государственного органа, но суд указал, что в направленном им требовании указана лишь общая сумма пеней. Данных о размере недоимки, дате, с которой начисляются пени, оно не содержит.
Зачет излишне уплаченного (взысканного) налога налоговым органом без заявления налогоплательщика также является разновидностью принудительного исполнения обязанности по уплате налога. Подобное мнение высказывает, например, М. Ю. Орлов < 398>, обосновывая его тем, что в данном случае исполнение обязанности по уплате налога осуществляется помимо воли налогоплательщика. Соответственно, налоговый орган, проводя такой зачет, обязан соблюдать пресекательные сроки на внесудебное взыскание налога (Определение КС РФ от 8 февраля 2007 г. N 381-О-П, Постановления Президиума ВАС РФ от 24 октября 2006 г. N 5274/06, от 9 декабря 2008 г. N 8689/08). Однако следует учесть, что из анализа Определения КС РФ от 8 февраля 2007 г. N 381-О-П можно сделать и иной вывод: такой зачет представляет собой форму уплаты (а не взыскания) налога. Такая позиция вызывает определенные сомнения, но, по всей видимости, была предопределена политическими соображениями.
--------------------------------
< 398> Орлов М. Ю. Указ. соч. С. 147.
Таким образом, налоговый орган, обладая информацией о наличии задолженности по налогам у любого налогоплательщика, обязан инициировать процедуру принудительного взыскания налога, которая в общем случае начинается с направления (вручения) требования об уплате налога (п. 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71; п. п. 21, 24 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25). При несвоевременном инициировании данной процедуры срок на принудительное взыскание налога будет исчисляться так же, как если бы процедура была инициирована в надлежащий момент. Соответственно, поскольку срок (совокупность сроков) на принудительное взыскание в определенный момент истечет, налоговый орган, не предпринимающий мер по взысканию задолженности, рискует со временем утратить саму возможность принудительного взыскания. В частности, при обращении в суд ему придется обосновывать наличие уважительных причин пропуска срока на судебное взыскание (при их наличии). Тот же вывод следует сделать и для тех налогов, по которым налоговый орган изначально обязан направлять налогоплательщику налоговое уведомление об их добровольной уплате не позднее 30 календарных дней до наступления срока платежа (п. 2 ст. 52 НК РФ). Течение сроков на принудительное взыскание конкретного налога будет происходить так же, как если бы уведомление было направлено вовремя. При ином подходе принудительное взыскание налога не будет ограничено сроками, что противоречит принципу правовой определенности, отраженному, в частности, в Постановлении КС РФ от 24 июня 2009 г. N 11-П (никто не может быть поставлен под угрозу возможного обременения на неопределенный срок).
Данный подход подтверждается и в арбитражной практике. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. N 15592/08 исследовался вопрос о законности направления предпринимателю требования об уплате налога за пределами сроков на принудительное взыскание (задолженность относилась к 2002 - 2003 гг., требование направлено в конце 2007 г. ). Проблема состояла в том, что информация о неисполнении предпринимателем обязанности по уплате налога имелась в распоряжении налогового органа, но должностные лица инспекции ввели ошибочные данные в компьютерную программу, отслеживающую наличие задолженности. В связи с выявлением данного внутреннего нарушения отделом безопасности налогового органа требование было направлено предпринимателю. Суд указал, что факт выявления отделом безопасности неправомерных действий инспекции при отсутствии вины предпринимателя не мог влиять на течение срока давности на выставление требования.
В связи с изложенным необходимо учесть особенность взыскания налогов, у которых установлен длительный налоговый период, разделенный на несколько отчетных периодов, по итогам которых подлежат уплате авансовые платежи (в том числе налоги на прибыль и на имущество организаций). Проблема состоит в том, что налоговый орган, получив от налогоплательщика расчет авансового платежа, может пропустить сроки на его взыскание. Однако, получив расчет итоговой суммы налога по итогам налогового периода, налоговый орган может инициировать ее взыскание своевременно, притом что часть данной суммы будет составлять ранее не взысканный авансовый платеж. Данная проблема может быть разрешена на основании правовой позиции, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 3 мая 2006 г. N 15072/05: если каждый последующий отчетный период включает в себя нарастающим итогом предыдущий отчетный период, то налоговый орган может осуществлять меры по взысканию по окончании как отчетных, так и налогового периодов в зависимости от времени выставления соответствующего требования об уплате этой недоимки.
При утрате возможности принудительного взыскания сама по себе обязанность по уплате налога не прекращается, но, как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 6 ноября 2007 г. N 8241/07, при отсутствии возможности принудительного взыскания налога также отсутствует возможность начисления (и, соответственно, принудительного взыскания) пени за неуплату этого налога.
В связи с этим представляют интерес сведения, приведенные И. Е. Энгельманом в отношении русского дореволюционного законодательства: само по себе право казны требовать уплату установленных законом податей, пошлин и сборов не подлежит давности, но продолжающиеся и не оконченные в течение более 10 лет казенные взыскания должны быть оставлены < 399>.
--------------------------------
< 399> Энгельман И. Е. О давности по русскому гражданскому праву // http: //www. garant. ru.
Следует отметить, что в силу подп. 4 п. 1 ст. 59 НК РФ безнадежными к взысканию признаются недоимка, задолженность по пеням и штрафам, числящиеся за отдельными налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами, уплата и (или) взыскание которых оказались невозможными в случаях принятия судом акта, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания недоимки, задолженности по пеням и штрафам в связи с истечением установленного срока их взыскания, в том числе вынесения им определения об отказе в восстановлении пропущенного срока подачи заявления в суд о взыскании недоимки, задолженности по пеням и штрафам.
|
|
|
