Предъявление требований о возмещении убытков, причиненных незаконными актами (действиями, бездействием) налоговых органов или их должностных лиц.

Исходя из подп. 14 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 35 НК РФ налогоплательщики имеют право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц; причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам убытки возмещаются за счет федерального бюджета в порядке, предусмотренном НК РФ и иными федеральными законами. Пункт 2 ст. 103 НК РФ устанавливает, что убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду (неполученный доход).

Для рассмотрения судом требований о возмещении убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц, нет необходимости в предшествующем обжаловании указанных актов (действий, бездействия). Доводы о незаконности актов (действий, бездействия) могут приводиться налогоплательщиком непосредственно в процессе предъявления требований о возмещении убытков. Указанный вывод подтверждается, в частности, Постановлениями Президиума ВАС РФ от 12 марта 1996 г. N 7369/95 и от 30 июля 1996 г. N 5059/94, Постановлением ФАС ВВО от 11 апреля 2005 г. по делу N А29-1504/2004-4э.

Как справедливо отмечает И. В. Цветков, по данным делам в предмет доказывания входят следующие юридические факты:

- правомерность решения, действия (бездействия) налогового органа или его должностных лиц (доказывает налоговый орган);

- факт и размер понесенных налогоплательщиком убытков;

- причинно-следственная связь между противоправным решением, действием (бездействием) налогового органа или его должностных лиц и возникшими у налогоплательщика убытками.

Вина налогового органа, его должностных лиц в причинении налогоплательщику убытков при недоказанности правомерности их поведения презюмируется (статьи 1064, 1069 ГК РФ), и на них возлагается обязанность доказывания своей невиновности < 486>.

--------------------------------

< 486> Цветков И. В. Налогоплательщик в судебном процессе: Практ. пособ. по судебной защите. С. 62.

Данный способ защиты прав, при всей его кажущейся привлекательности, не имеет широкого распространения, в основном по причине сложности доказывания налогоплательщиком факта и размера понесенных им убытков, а также указанной причинно-следственной связи (в том числе Постановления Президиума ВАС РФ от 21 ноября 1995 г. N 5234/95, от 22 апреля 1997 г. N 4459/96). В частности, специфика деятельности налоговых органов предполагает, что они, как правило, имеют дело с одним видом имущества налогоплательщика - с денежными средствами. Налоговые органы обычно не изымают и не хранят материальные ценности, принадлежащие налогоплательщику, и, соответственно, не могут их утратить в отличие от иных специализированных органов исполнительной власти (Постановление Президиума ВАС РФ от 9 июля 2009 г. N 2183/09).

Соответственно, упрощенные и адаптированные для некоторых правоотношений способы возмещения убытков предусмотрены непосредственно в НК РФ. Например, кроме возврата налогоплательщику самого излишне уплаченного (взысканного) налога или косвенного налога к возмещению, в статьях 78, 79, 176, 176. 1, 203 НК РФ дополнительно предусмотрены проценты. В Постановлении ФАС ВВО от 16 декабря 2009 г. по делу N А29-177/2008 сделан вывод, что возврат из бюджета излишне (ошибочно) уплаченного налога регулируется не ст. 1102 ГК РФ, а ст. 78 НК РФ (с учетом правовой позиции КС РФ, изложенной в Определении от 21 июня 2001 г. N 173-О).

Еще пример упрощенного возмещения убытков: в п. 9. 2 ст. 76 НК РФ установлено, что в случае нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или срока вручения представителю банка (направления в банк) решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на сумму денежных средств, в отношении которой действовал режим приостановления, начисляются проценты, подлежащие уплате налогоплательщику за каждый календарный день нарушения срока. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей в дни нарушения налоговым органом срока отмены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или срока вручения представителю банка (направления в банк) решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.

Следует также иметь в виду правовую позицию, изложенную в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15 июля 2010 г. N 3303/10. Налогоплательщик требовал взыскания за счет казны Российской Федерации 30 тыс. руб. убытков, представляющих собой расходы на правовую помощь, связанную с подготовкой возражений на акт налоговой проверки. ВАС РФ отметил, что действия должностных лиц инспекции, связанные с проведением проверки и составлением по ее итогам акта, не были признаны судами неправомерными, в связи с чем расходы налогоплательщика не могут рассматриваться в качестве убытков, подлежащих возмещению в соответствии со ст. 103 НК РФ. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 29 марта 2011 г. N 13923/10 сделан еще более интересный вывод. Налогоплательщик поручил исследование решения налогового органа аудиторской фирме. По результатам данного исследования налогоплательщик обжаловал ненормативный акт в суд, решение налогового органа было признано недействительным. В отношении расходов налогоплательщика на услуги аудиторской фирмы Суд отметил, что данные расходы не являются ни судебными расходами, ни убытками: урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности независимо от того, осуществляется оно силами работников самой организации или с привлечением третьих лиц, специализирующихся в определенной области, по гражданско-правовому договору оказания услуг.