 |
Модуль 2 Порядок отражения хозяйственных операций, составления и представления финансовой отчетности в соответствии с требованиями мсфо
|
|
|
|
Комплексная цель – Факторы, обусловливающие необходимость составления отчетности в соответствии с МСФО российскими предприятиями. Проблемы, возникающие у российских предприятий при составлении отчетности в соответствии с МСФО. Понятие трансформации отчетности в формат МСФО. Различные модели трансформации отчетности, составленные по российским правилам в формат МСФО. Порядок трансформации, используемый в различных моделях, преимущества и трудности, присущие отдельным моделям. Параллельный учет и порядок его ведения.
Целью изучениятемы формирования у студентов представления о проблемах составления отчетности в формате МСФО российскими компаниями на основе обобщения материала, изученного в данном модуле.
Стандарт № 2 – «Запасы». Цели сферы его действия. Определение товарно-материальных запасов; ресурсы, включаемые в состав товарно-материальных запасов. Себестоимость товарно-материальных запасов. Затраты на приобретение товарно – материальных запасов, на их переработку и прочие затраты, включаемые в себестоимость. Затраты, не включаемые в себестоимость запасов. Особенности измерения себестоимости запасов в розничной торговле. Понятие чистой стоимости реализации. Оценка товарно-материальных запасов по наименьшему из показателей: себестоимости и чистой стоимости реализации. Положения по учету товарно-материальных запасов подлежащие раскрытию в финансовой отчетности.
Стандарт №38 «Нематериальные активы». Основные положения стандарта №38. Понятие нематериальных активов. Подходы к оценке нематериальных активов в случае их признания. Признание нематериальных активов в. ч. при объединении компаний. Объекты, не признаваемые в качестве нематериальных активов. Определение понятий конструкторские работы». Состав затрат на эти виды работ и порядок их отражения в учете и отчетности. Установление срока полезной службы нематериальных активов. Амортизация нематериальных активов. Обесценение нематериальных активов. Информация, подлежащая раскрытию.
|
|
|
Стандарт №16. «Основные средства». Главные вопросы учета недвижимости, зданий и оборудования. Сфера действия стандарта. Сущность показателей: «основные средства»; «фактическая стоимость»; «справедливая
стоимость»; «ликвидационная стоимость», «балансовая стоимость»; и др. Условия признания основных средств. Первоначальная оценка основных средств (при покупке, самосоздании, обмене). Учет последующих капиталовложений в объекты основных средств. Методы текущего учета основных средств (рекомендуемый метод и допустимый альтернативный). Проведение переоценки (проведение оценочной экспертизы; частота переоценок; отражение накопленного износа; учет результатов переоценки). Различные методы начисления амортизации. Срок полезного функционирования (полезной службы) объекта и его пересмотр. Случаи потери первоначальной ценности активов. Порядок учета выбытия. Показатели, подлежащие раскрытию в финансовых отчетах.
Стандарт № 12 – «Налоги на прибыль». Значение терминов «учетная прибыль», «налогооблагаемая прибыль» / «налоговый убыток»; «расходы по налогу» / «возмещение налога»; «текущие налоги», «отложенные налоговые
обязательства»; «отложенные налоговые требования (активы)»; «временные и постоянные разницы», «налогооблагаемые разницы», «вычитаемые разницы»; «налоговая база актива и обязательства». Признание краткосрочных налоговых обязательств и краткосрочных налоговых требований. Признание отложенных налоговых обязательств и требований. Расчет налоговой базы актива и обязательства. Расчет временных разниц. Расчет дебиторской и кредиторской задолженности по отложенному налогу на прибыль. Особенности учета отложенных налогов при консолидированной отчетности. Особенности учета деловой репутации (гудвила). Неиспользованные убытки и переплата налогов. Отражение в отчетности фактических и отложенных налогов. Раскрытие информации о налогах в финансовой отчетности.
|
|
|
Содержание:
Лекция 3.Учет ресурсов и обязательств по международным и российским стандартам
Лекция 4. Представление информации в финансовой отчетности по международным и российским стандартам
ЛЕКЦИЯ 3.УЧЕТ РЕСУРСОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ И РОССИЙСКИМ СТАНДАРТАМ
План лекции:
3.1 Учет активов. 3.2 Учет запасов. 3.3Учет основных средств. 3.4 Учет обязательств по налогу на прибыль. Вопросы для самоконтроля
3.1 Учет активов
Структура активов включает в себя пропорцию различных типов активов, которыми владеет компания, отраженная в балансе компании. Например, предприятия, производящие продукцию или представляющие государственный сектор экономики должны иметь большую долю основного капитала, в то время как компании, занимающиеся розничной торговлей, должны иметь большой оборотный капитал, как, например, список должников и товарно-материальные запасы. Структура активов компании помогает определить способ получения прибыли. Особое внимание при этом необходимо обращать на долговременные займы и краткосрочные долги.
Активы предприятия могут быть материальными, финансовыми и нематериальными.
К материальным активам предприятия относятся следующие группы активов:
земля на праве собственности либо ином вещном праве;
здания и сооружения производственного назначения;
здания и сооружения непроизводственного назначения;
административные здания;
жилищные, детские, учебные, лечебные, оздоровительные и иные здания, относящиеся к социальной инфраструктуре;
помещения различного назначения, находящиеся на балансе предприятия;
производственное оборудование;
движимое имущество непроизводственного назначения;
запасы сырья, топлива, полуфабрикатов, готовой продукции;
принадлежащие предприятию филиалы, дочерние компании.
|
|
|
К финансовым активам предприятия относят:
денежные средства на расчетных, депозитных и иных банковских счетах;
кассовую наличность;
вклады, чеки, страховые полисы;
вложения в ценные бумаги;
обязательства других предприятий и организаций по выплате средств за поставленную продукцию, оказанные услуги;
вложения в акции иных предприятий;
паи или долевые участия в других предприятиях.
Нематериальные активы предприятия - это торговые марки, фирменные знаки, патенты, ноу-хау, другие виды интеллектуальной собственности, право на пользование ресурсами и т.д.
В бухгалтерском учете к нематериальным активам относят имущество организации, которое не имея вещественной формы, тем не менее имеет денежную оценку, может быть определено, приносит прибыль либо способствует этому и как правило используется в течение достаточно длительного периода времени.
В учете также различают активы, стоимость которых переносится на производство посредством начисления амортизации, это так называемые амортизируемые активы. К таким активам относят основные средства, различные вложения в материальные ценности и нематериальные активы. Сюда же можно включить и расходы на выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, расходы, связанные с геологическим изучением, разведкой и разработкой месторождений полезных ископаемых.
К внеоборотным активам традиционно относят активы предприятия, такие как основные средства, нематериальные активы, вложения в различные ценности и т.д. Критерием отнесения активов к внеоборотным служит срок из полезного использования, установленный на уровне 12 месяцев и дольше.
Предприятие вправе до определенного момента распоряжаться принадлежащими ей активами, учетом возможных условий, определяемых его собственниками. После прекращения деятельности организации путем ее ликвидации предприятие уже не вправе свободно заключать сделки с участием активов, за счет которых погашаются его долги. Задолженности предприятий как правило погашаются с учетом установленной законом очередности погашения обязательств. При проведении процедуры ликвидации предприятия все его активы подлежат оценке.
|
|
|
Оценка ликвидационной стоимости активов производится в случае прекращения предприятием свой деятельности в качестве самостоятельного хозяйствующего субъекта. Определяется по следующей формуле:
Сл = Ср + (А - О) - Зл,
где Сл - ликвидационная стоимость активов предприятия;
Ср - суммарная рыночная стоимость отдельных видов материальных и нематериальных активов предприятия;
А - финансовые активы предприятия - краткосрочные и долгосрочные финансовые вложения; дебиторская задолженность; денежные активы; другие аналогичные активы;
О - финансовые обязательства предприятия всех видов - долгосрочные и краткосрочные финансовые кредиты и займы; кредиторская задолженность на товары, работы, услуги; другие формы финансовых обязательств;
Зл - затраты, связанные с ликвидацией активов предприятия.
Ликвидационная стоимость активов предприятия - минимальная рыночная цена, по которой они могут быть реализованы. Как правило, ликвидация предприятия сопровождается продажей его имущества в срочном порядке, а это требует от продавцов рассчитывать в процессе реализации активов на цены спроса, а не на их рыночную стоимость.
Совокупные денежные активы предприятия включают в себя:
денежные средства на расчетном счете;
денежные средства на текущем валютном счете;
денежные средства в кассе.
Наличие денежные активы предприятия гарантирует постоянную платежеспособность предприятия.
В теории учета различают следующие методы оценки активов и обязательств:
учет инфляционной составляющей,
калькуляция;
амортизация;
оптимальные подходы к переоценке и отнесению возникшей разницы на финансовые результаты и на капитал организации.
Для формирования и проведения финансового учета важную роль играют рыночные оценки для активов, а дисконтированные - для обязательств. Такая методика как амортизации в теории бухгалтерского учета больше не исследуется. Не полностью изучены экономическая и финансовая составляющие амортизации, проведение учета амортизационного фонда, техника расчетов и т.д.
Искажения финансовой отчетности, сделанные преднамеренно приобретают все более распространенный характер и порой приводят к краху даже огромные предприятия. В целях финансового учета целесообразно сформировать отдельный план счетов, без излишней детализации счетов, с тем, чтобы каждый синтетический счет соответствовал бы определенной статье финансовой отчетности. Также требуется упростить проведение оценки по рыночной стоимости, и более широко использовать сальдовый метод учета активов для определения стоимости списанных в расходы текущего периода. Формирование простых и достоверных методов учета и оценки объектов незавершенного производства также необходимо.
|
|
|
Оценка амортизации всегда носит условный характер, значит, разработка и применение упрощенных и наиболее приближенных к действительности методов такой оценки будет очень кстати. Нужно также применять метод переоценки активов и обязательств для оценки капитала и финансовых результатов более широко.
В финансовом учете нужно полностью исключить калькуляцию себестоимости, обеспечить достоверный учет валовых расходов по элементам.
Главное, осознать настоятельную необходимость дальнейшего развития теории бухгалтерского учета в новых экономических условиях. Новый взгляд на теорию поможет совершенствовать бухгалтерский учет и отчетность на международном уровне.
В мире применяются различные способы реализации нефункционирующих активов. В их числе более всего распространены аукционы (открытые и закрытые), "балковая" распродажа (распродажа целиком), секьюритизация активов и т.д.
Указанные способы реализации применяются для определенного имущества. Так, проведение "балковой" распродажи эффективно при сочетании малопривлекательных активов с активами высокого качества. Секьюритизация проводится, когда различные активы характеризуются стандартными качествами, т.е. они сходны по типу, сроку использования, правовому положению и другим признакам. Секьюритизация же направлена прежде всего на повышение ликвидности предприятия. При проведении ее предприятие реализует собственные активы трастовому фонду или другому специализированному учреждению, которые, в свою очередь, предлагают эмиссию ценных бумаг, обеспеченных этим имуществом, потенциальным инвесторам. Очень часто происходит, что такой путь оздоровления является самым эффективным для предприятия.
Учет запасов
При отражении материально-производственных запасов в учете в соответствии с требованиями международных стандартов применяются положения МСФО 2 "Материально-производственные запасы". Так, запасы отражаются либо по себестоимости, либо по рыночной цене за минусом затрат на их доработку и реализацию. При этом следует учитывать, что согласно ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" себестоимость сравнивается с рыночной ценой без учета указанных расходов.
Например, к запасам следует относить номинальную и рыночную стоимость всего портфеля ценных бумаг, государственный долг, активы и обязательства предприятия (основные и оборотные средства, уставный и резервный фонды), банковский вклад и т.д. Можно отметить, что, запасы можно измерить только в конкретный момент времени, а вот их изменение - это поток, который следует оценивать уже за период.
Пример
Если в момент t1 запас (рыночная стоимость) облигации составляет B1, а в момент t2 - В2, изменение запасов равно B1 - В2, и оно произошло за период Т = t1 - t2. Следовательно, изменение запасов следует понимать и измерять как поток, а уровень запасов - нет.
В бухгалтерском учете запасы представляют собой материальные ценности, которые находятся на складе предприятия.
По способам использования запасов различаются:
запасы готовой продукции и товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение;
производственные запасы (материалы, комплектующие, животные на откорме; традиционно к этой же классификационной позиции относят и малоценные и быстроизнашивающиеся предметы).
Производственные запасы отражены на синтетических счетах по фактической стоимости их приобретения. Допускается отражение их по учетным ценам, в качестве которых используются плановая себестоимость приобретения (заготовления) и средние покупные цены. Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, проводится следующими образами:
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО).
В России по хозяйственным операциям движения производственные запасы исчисляют НДС и налог на прибыль (на безвозмездно полученные производственные запасы).
Запасы готовой продукции - это такие изделия или полуфабрикаты, которые не подлежат переработке на конкретном предприятии.
В настоящее время применяются такие способы оценки готовой продукции, как:
по фактической производственной себестоимости;
по неполной (сокращенной) производственной себестоимости, исчисляемой по фактическим затратам без общехозяйственных расходов;
по плановой производственной себестоимости;
по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость;
по оптовым ценам реализации;
по свободным рыночным ценам.
Если в учете используются оптовые цены, плановая себестоимость и рыночные цены, то по окончании месяца необходимо исчислять отклонение фактической производственной себестоимости от стоимости продукции по учетным ценам для распространения этого отклонения на отгруженную (реализованную) продукцию и остаток на складе.
Соотношение запасов и продаж определено как отношение величины запасов к оборотам фирмы. Оно может быть использовано при сравнении степени конкурентоспособности фирмы с конкурентами из той же отрасли (чем это соотношение ниже, тем выше можно оценить конкурентоспособность).
В отличие от фиксированного, постоянного инвестирования товарно-материальные запасы находятся в постоянном движении. По мере того как воспроизводится производственный цикл, сырье опять покупается, превращается сначала в полуфабрикаты, затем в готовые изделия, затем окончательно продается.
Уровень инвестиций в товарно-материальные запасы, производящиеся компанией, будет зависеть от ее прогнозов о будущем спросе и о планах объема производства, а также от объема запасов, необходимых для того, чтобы подстраховать себя от невыполнения сроков поставок сырья и задержек производства при обслуживании клиентов, а также для покрытия непредвиденных обстоятельств. Довольно часто компании обнаруживают, что фактический уровень спроса отличается от их прогнозов. Если спрос ниже, чем ожидался, в компании накапливается запас нераспроданных товаров (непреднамеренные инвестиции в товарно-материальные запасы), а если спрос превосходит ожидаемый, запасы кончаются (непреднамеренный отток капитала из товарно-материальных запасов). Издержки на инвестиции в товарно-материальные запасы включают издержки на заказы и доставку, порчу и старение запаса, а также проценты на средства, инвестированные в запасы. Компании стараются уменьшить эти издержки при помощи определения экономичных количеств заказов и оптимального складирования.
При этом в стоимость запасов не принято включать издержки в связи с использованием складского здания, оборудования, материалов, если они не предназначены для непосредственной реализации.
Товарные запасы оцениваются исходя их данных о себестоимости произведенной продукции. Если же предприятие собственную продукцию и производит, и реализует, то оценке также подлежат затраты, которые связаны с доставкой товаров от места производства до складских помещений либо до мест, где будет производиться розничная торговля.
Учет основных средств
При подготовке отчетности, соответствующей международным стандартам (IFRS), особое внимание стоит уделить проблеме оценки и учета основных средств. Такая ситуация вызвана, в основном, высоким процентом содержания основных средств в составе активов большинства российских организаций. Балансовый отчет организации большей частью зависит от того, насколько правильно будут оценены основные средства. При учете основных средств, в соответствии с международными стандартами, применяют несколько стандартов, главный среди них - МСФО 16 "Основные средства" (IAS 16 "Property, Plant and Equipment").
По МСФО 16 основные средства должны оцениваться исходя из исторической стоимости, этот метод заключается в том, что после признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться как его первоначальная стоимость за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения. Основные средства также могут учитываться по переоцененной стоимости. При использовании предприятием этого подхода, оно понесет дополнительные затраты на обязательную ежегодную переоценку основных средств, также оно будет обязано в любом случае исчислить стоимость основных средств и исходя из исторической стоимости, именно поэтому данный подход менее популярен среди российских организаций.
При первом использовании МСФО необходимо воспользоваться одним из шести необязательных исключений, предусмотренных стандартом МСФО 1 "Первое применение МСФО" (IFRS 1 "First Time Adoption of IFRS"). Данное исключение можно применять для некоторых видов нематериальных активов, при наличии достоверной переоценки, которая дает стоимость ОС, близкую к его балансовой стоимости по "историческому" подходу, а также к справедливой стоимости этих основных средств. При использовании исключений, заложенных в МСФО 1, стоимость основных средств можно принять в качестве предполагаемой (deemed) стоимости на дату переоценки. Для основных средств с началом использования МСФО нужно начать "новую жизнь", то есть определить срок оставшегося полезного использования, следовательно, и амортизационные отчисления и учитывать далее такие основные средства по "исторической" схеме, а именно, принять полученную предполагаемую стоимость за первоначальную стоимость основных средств. Эти основные средства в дальнейшем в балансе нужно учитывать по принципу: "первоначальная стоимость минус амортизация минус убытки от обесценения".
В результате таких действий организация сможет снизить затраты на ежегодную переоценку основных средств, а также показать основные средства по более близкой к истине стоимости, таким образом повысив чистые активы (это особенно важно при российских недооцененных активах). Исключение из прочих МСФО в отношении использования предполагаемой стоимости достаточно выгодно тем организациям, которые имеют старые недооцененные активы либо активы, данные по основным средствам которых являются утерянными или недостоверными.
Согласно МСФО 16 объект основных средств, который может признаваться в качестве актива, непременно должен быть оценен по его фактической стоимости.
Первоначальная оценка новоприобретенных основных средств осуществляется по фактической стоимости. Под фактической стоимостью понимается сумма уплаченных денежных средств, или эквивалентов денежных средств, или справедливая стоимость другого возмещения, переданная для приобретения данного актива на момент его сооружения либо приобретения.
Среди элементов фактической стоимости выделяют покупную цену, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты на приведение актива в рабочее состояние, среди которых можно назвать:
затраты на подготовку площадки;
затраты на установку;
первичные затраты на доставку и разгрузку;
предполагаемая стоимость демонтажа и удаления актива и восстановления площадки в той степени, в которой она признается в качестве резерва согласно МСФО 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы";
стоимость профессиональных услуг, таких, как работа архитекторов и инженеров.
Иные затраты, которые относятся к уже признанному объекту основных средств, должны увеличивать его балансовую стоимость, если организация скорее всего получит будущие экономические выгоды, превышающие первоначально исчисленные нормативные показатели существующего актива. В обязательном порядке все следующие затраты признаются расходами за тот период, в котором они понесены.
К приемам улучшений, которые могли бы увеличить балансовую стоимость основного средства, относятся:
усовершенствование деталей и узлов машин которое приводит к значительному повышению качества выпускаемой продукции;
модификация объекта ОС, которая увеличит срок его полезной службы и, возможно, повысит его мощность;
внедрение новейших производственных процессов, которые могут обеспечить значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.
По принципам основного порядка учета затраты по займам должны признаваться только в рамках того периода, в котором они были произведены, причем независимо от условий получения ссуды. По принципам допустимого альтернативного порядка учета затраты по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены. исключение здесь составляют затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, т.е. такого актива, подготовка которого к возможному использованию или продаже обязательно требует значительного времени, они (затраты) должны капитализироваться путем включения в стоимость данного актива. При этом ставкой капитализации в этой ситуации признается средневзвешенное значение затрат по займам применительно к займам организации, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением ссуд, которые были получены на приобретение квалифицируемого актива. В ситуации, когда займы были получены в общих целях и использованы для приобретения квалифицируемого актива, сумма затрат по займам, которую возможно капитализировать, определяется применением средневзвешенной ставки капитализации к затратам на данный актив.
Учетную политику организации, принятую для затрат по займам, также как и сумму затрат по займам, капитализированную в течение периода, и ставку капитализации, использованную для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации, необходимо раскрывать в примечаниях (notes) к отчетности.
При риске обесценения основных средств, в соответствии с МСФО 36 "Обесценение активов" (IAS 36 "Impairment of Assets"), организация должна провести специальную процедуру - тест на обесценение для соблюдения принципа консерватизма.
Убыток обесценения, по МСФО 36, признается во всех случаях, когда балансовая стоимость актива превышает возмещаемую сумму. При этом, под возмещаемой суммой понимается наибольшее значение из чистой продажной цены и ценности использования. А под чистой продажной ценой - сумма, которую возможно получить от продажи актива при совершении сделки между хорошо осведомленными и желающими совершить такую операцию сторонами на общих условиях, с вычетом любых прямых затрат.
В том случае, если при постановке основных средств на учет организации, она дополнительно берет на себя обязательства впоследствии провести его демонтаж, утилизацию, рекультивацию отработанных земель и.т.п., затраты на проведение таких работ могут быть включены в первоначальную стоимость основных средств. Эти обязательства могут возникать либо на момент приобретения данного объекта основных средств, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени, за исключением случаев использования объектов основных средств для производства запасов в течение этого периода. Однако в некоторых случаях подобные затраты могут быть достаточно велики. В такой ситуации организация может заранее сформировать в этих целях резервы. Для чего применению подлежит МСФО 37 "Резервы, условные обязательства и условные активы", согласно которому резерв должен признаваться только тогда, когда:
организация имеет текущее обязательство (юридическое или вытекающее из практики) в результате прошлых событий;
существует вероятность, что выбытие ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, потребляются для погашения обязательств;
может быть сделана надежная оценка суммы обязательства.
Если указанные резервы создаются по обязательствам, которые будут погашены в отдаленном будущем, при оценке величины резерва необходимо учитывать изменение стоимости денег с течением времени. В связи с этим сумму резерва нужно определять по дисконтированной стоимости будущего оттока денежных средств, необходимых для погашения обязательства.
Дисконтированная стоимость определяется по формуле:
PV = FV х 1(1 + i)
где PV - дисконтированная стоимость (сумма резерва);
FV - сумма предполагаемого погашения обязательства;
i - годовая ставка дисконтирования;
n - период дисконтирования, равный сроку полезного использования объекта основных средств.
Если объекты приобретаются или создаются за счет заемных средств, то должны учитываться требования, установленные МСФО 23 "Затраты по займам", в соответствии с которым затраты по займам признаются расходами того периода, в котором они фактически были произведены, также расходы по займам включаются в стоимость самого приобретенного или создаваемого объекта.
Расходы по займам капитализируются только тогда, когда они относятся напрямую к приобретению или строительству актива и только в том случае, когда использование данного актива предполагает в будущем получение прибыли и затраты могут быть точно определены.
Капитализация затрат по использованию заемных средств как части первоначальной стоимости квалифицируемого актива должна начинаться в следующих случаях:
когда возникли расходы по данному активу;
когда возникли затраты по займам;
когда началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.
Капитализация затрат по займам должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива по назначению или продаже.
В случае, когда объекты основных средств приобретаются на условиях отсрочки платежа на период, который превышает условия по кредитованию, то первоначальной стоимостью такого объекта будет являться цена в эквиваленте денежных средств на дату признания. А разница между первоначальной стоимостью и окончательной суммой всего платежа будет признаваться в качестве расходов на выплату процентов за период кредитования.
Пример
Организация может приобрести оборудование за 10 000 дол. при условии единовременной оплаты или купить его на условиях отсрочки платежа сроком на 2 года за 12 000 дол. При условии приобретения оборудования в рассрочку разница в 2 000 дол. признается как расходы, и первоначальная стоимость оборудования составит 10 000 дол.
Если организация в ходе своей деятельности создает активы для продажи, то первоначальная стоимость актива, равна стоимости производства актива для продажи и определяется в соответствии с МСФО 2 "Запасы". Поэтому не включаются в первоначальную стоимость:
любая внутренняя прибыль,
сверхнормативные затраты сырья, труда или других ресурсов, имевшие место при создании актива своими силами.
Если объект основных средств был приобретен путем обмена, то его первоначальная стоимость может быть определена на основании справедливой стоимости, т.е. суммы, за которую можно приобрести аналогичный объект в обычных условиях рынка, характерных для данного момента времени.
Справедливой стоимостью:
земельных участков и зданий, является их рыночная стоимость, определяемая профессиональными оценщиками;
машин и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки;
исходя из будущих доходов от использования основных средств или их амортизированной восстановительной стоимости (при отсутствии данных о рыночной стоимости по причине специфического характера объекта основных средств или редкости сделок по продаже этих объектов).
Если организация может с высокой степенью достоверности определить справедливую стоимость полученного или переданного актива, то для определения первоначальной стоимости полученного актива используется справедливая стоимость переданного актива. Исключения составляют случаи, когда справедливая стоимость полученного актива представляется более очевидной.
Пример
Организация обменивает 10 000 дол. (станок на здание), справедливая стоимость:
переданного станка составляет 40 000 дол.,
полученного здания 50 000 дол.
Первоначальная стоимость здания, полученного в обмен, составит 50 000 дол.
Если объект, приобретенный организацией, не может быть оценен по справедливой стоимости, тогда его первоначальная стоимость подлежит определению на основании балансовой стоимости актива - то есть той суммы,по которой объект отражается в балансе предприятия.
Когда же признается убыток от обесценения актива в соответствии с МСФО 36 "Обесценение активов", то балансовая стоимость будет составлять разницу между первоначальной стоимостью и суммой накопленного убытка от данного обесценения.
Балансовая стоимость основных средств уменьшается на сумму полученных правительственных субсидий в соответствии с МСФО 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи".
Предусматривается два варианта отражения в учете и отчетности государственных субсидий, относящихся к объектам основных средств:
путем отражений субсидий в качестве доходов будущих периодов, которые признаются доходами на систематической и целесообразной основе в течение срока полезного использования объекта основных средств;
путем вычитания для получения балансовой стоимости основных средств.
Доход учитывается в течение срока полезного использования основных средств путем уменьшения величины начисляемой амортизации.
Пример
Организация получила государственную субсидию в размере 100 000 дол. для осуществления инвестиционного проекта по приобретению оборудования. Оборудование приобретено на сумму 460 000 дол. в декабре 200- г. Срок полезного использования оборудования составляет три года. Амортизация рассчитывается по методу равномерного начисления. Организация учитывает государственную субсидию путем вычета из балансовой стоимости активов. В этом случае первоначальная стоимость оборудования составит 360 000 дол. (460 000 - 100 000). Ежегодная сумма амортизационных отчислений по оборудованию составляет 120 000 дол. (360 000 / 3). Балансовая стоимость оборудования в отчетности по состоянию на 31 декабря 2008, 2009 и 2010 гг. составит:
на 31.12.2008 - 2 400 00 дол. (360 000 - 120 000);
на 31.12.2009 - 120 000 дол. (360 000 - 240 000);
на 31.12.2010 - 0 дол. (360 000 - 360 000).
Ликвидационная стоимость представляет собой сумму денежных средств, которую организация рассчитывает получить за актив при его выбытии по окончании срока его полезного использования, за вычетом затрат на его выбытие.
Стоит отметить, что на практике ликвидационная стоимость актива часто бывает незначительной и поэтому несущественна при вычислении амортизируемой суммы. Такая ситуация весьма характерна для большинства отраслей промышленности. К примеру, ликвидационная стоимость близка к нулю из-за того, что затраты на утилизацию отслуживших свой срок основных средств равны или близки к сумме денежных средств, которую организация планирует получить за актив при его выбытии. В этом случае целесообразным считается для целей начислять амортизацию на первоначальную стоимость объектов ОС без вычитания ликвидационной стоимости по МСФО. Данный факт необходимо отразить в учетной политике по МСФО.
Для определения ликвидационной стоимости определяют сумму, которую организация получила бы на текущий момент от реализации актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы данный актив уже достиг того возраста и состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезной службы.
Пример
Организация приобрела автомобиль стоимостью 40 000 дол. В соответствии с расчетной оценкой установлен срок полезного использования автомобиля, равный четырем годам. Текущая рыночная цена на аналогичный автомобиль, бывший в эксплуатации в течение четырех лет, составляет 6 000 дол. Предполагаемые расходы на продажу автомобиля составляют 1 000 дол. Расчет ликвидационной стоимости автомобиля:
5 000 дол. (6 000 - 1 000).
Амортизируемая стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью актива (или другой суммой, отраженной вместо первоначальной стоимости) и ликвидационной стоимостью актива.
Иногда ликвидационная стоимость актива не играет большой роли при определении амортизируемой стоимости, т.к. является незначительной. В случае, когда ликвидационная стоимость актива становится равна или превышает его балансовую стоимость, амортизационные отчисления по данному активу приравниваются к нулю.
Показатель возмещаемой суммы связан с корректировкой балансовой стоимости актива. Если в течение периода использования объекта происходит снижение его функциональной полезности в силу каких-либо факторов, то возникает необходимость корректировок.
В соответствии с МСФО 36 в процессе выявления признаков возможного обесценение актива, компания должна рассмотреть, как минимум, следующие факторы.
Внешние источники информации:
в течение периода рыночная стоимость актива уменьшилась на существенно более значительную величину, чем можно было ожидать по прошествии времени или нормального использования;
существенные изменения, имевшие отрицател
|
|
|
