 |
Аудиторские процедуры и рекомендации по результатам проверки
|
|
|
|
По итогам аудиторской проверки составляется аудиторское заключение, в котором выражается мнение аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемой организации.
Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее - ФБО) - официальный документ, предназначенный для пользователей этой отчетности, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности ФБО аудируемого лица. Требования к структуре и содержанию аудиторского заключения рассматриваемого вида установлены п. 1 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", федеральным Правилом (стандартом) аудиторской деятельности (далее - ФПСАД) N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности", рассматриваются в других стандартах.
Мнение аудитора о финансовой (бухгалтерской) отчетности, как известно, может быть безоговорочно положительным либо модифицированным. Аудиторское заключение модифицируется посредством включения части, привлекающей внимание пользователей ФБО, а также путем выражения мнения с оговоркой, отрицательного мнения либо отказа от выражения мнения в аудиторском заключении.
Безоговорочно положительное мнение выражается в случае, если аудитор признает, что ФБО дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица.
Классификация и интерпретация проверяемых аудитором утверждений в отношении финансовой отчетности цехов вспомогательного производства может быть представлена следующим образом (таблица 4 - Приложение 4).
|
|
|
Аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к определенным ситуациям в зависимости от условий.
В ходе проверки был получен достаточный объем аудиторских доказательств, позволивших убедиться, что:
конечные сальдо по счетам синтетического учета незавершенного производства (08, 20, 23, 29) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета затрат на производство;
в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки незавершенного производства) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.
Заключение
Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.
От того, каким будет заключение аудитора, может зависеть дальнейшая судьба компании. И хотя форма документа, который составляется по итогам проверки, стандартная, аудиторы могут отразить в ней все нюансы, которые не позволили оценить финансовую (бухгалтерскую) деятельность фирмы "безоговорочно положительно".
В ходе работы мы выяснили, что существует несколько видов аудиторских заключений. Естественно, более выгодной является ситуация, когда предприятие получает бумагу, в которой выражено безоговорочно положительное мнение о достоверности его финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такой документ, помимо всего прочего, является дополнительной гарантией того, что у фирмы правильно рассчитаны все налоги. Кроме того, в хозяйственной деятельности подобное аудиторское заключение позволяет получить организации некоторые "преференции" по сравнению с другими. Например, возникает меньше проблем и вопросов при получении кредита в банке, появляется реальная возможность получения отсрочки различного вида платежей. При этом следует учитывать, что безоговорочно положительное заключение фирме стоит ждать только в том случае, если финансовая (бухгалтерская) отчетность предприятия дает достоверное представление о его финансовом положении и результатах хозяйственной деятельности в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухучета и подготовки отчетности в России.
|
|
|
На практике компании в основном получают от аудиторских организаций модифицированные аудиторские заключения. Это документы, в которых выражено мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организации, отличное от безоговорочно положительного.
Модифицированное аудиторское заключение может быть представлено в нескольких вариантах в зависимости от причины, по которой оно отличается от безоговорочно положительного.
Аудиторское заключение может быть признано модифицированным, если:
в ходе проверки имели место разного рода неопределенности, в том числе способные повлиять на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности фирмы (п. п. 27, 28 и 29 - стандарт N 6);
объем работы аудитора был ограничен, то есть этот специалист не имел возможности проверить достоверность каких-то данных в финансовой отчетности. Или между ним и руководством возникло разногласие относительно допустимости выбранной учетной политики, метода ее применения или адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности (п. 34), но повлиять на данную ситуацию у аудитора возможности не было;
аудиторы готовы выразить свое мнение, но с оговоркой. Это возможно тогда, когда влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения своей позиции (п. 35);
аудиторская организация отказывается от выражения мнения. Речь идет о тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности (п. 36).
|
|
|
Чаще всего на практике встречаются ситуации, когда аудируемые организации получают модифицированные аудиторские заключения с наличием разного рода неопределенностей, в том числе способных повлиять на достоверность отчетности и мнение с оговоркой.
По итогам аудиторской проверки Челябинского тракторного завода было составлено аудиторское заключение, в котором было выражено мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемой организации.
В ходе проверки был получен достаточный объем аудиторских доказательств, позволивших убедиться, что:
конечные сальдо по счетам синтетического учета незавершенного производства (08, 20, 23, 29) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета затрат на производство;
в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности (например, изменения начального сальдо в результате переоценки незавершенного производства) результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности.
Список использованной литературы
Нормативно-правовые акты
1. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ (принят Государственной думой Федерального собрания РФ 24 декабря 2008 г.) // Собрание законодательства РФ. 2009. N 1. Ст. 15
2. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности: Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696 (в ред. от 19 ноября 2008 г.) // Собрание законодательства РФ. 2002. N 39. Ст. 3797; 2008. № 52.
|
|
|
Литература
3. Аудит: учебник для вузов / Под ред. проф. В.И. Подольского. 4-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2008.
4. Бадорин А. Аудиторский вердикт с оговоркой // Расчет. 2009. N 1.
. Бухгалтерский учет на малых предприятиях /под ред. И.А.Толмачева. М.: ГроссМедиа, РОСБУХ, 2009
. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Стандарты практической работы аудитора // МСФО и МСА в кредитной организации. 2009. N 2
. Галкина Е.В. Анализ аудиторских доказательств по предпосылкам подготовки финансовой отчетности // Аудиторские ведомости. 2008. N 11
. Грищенко А. Проверка выпуска и продажи продукции // Аудит и налогообложение. 2007. N 8.
. Гуккаев В.Б. Производство: учет, налогообложение. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: "ГроссМедиа", "РОСБУХ", 2008
. Жарылгасова Б.Т. Аудиторское заключение по финансовой отчетности // Аудиторские ведомости. 2007. N 4
. Ивашкевич В.Б. Завершающая стадия аудиторской проверки // Аудиторские ведомости. 2007. N 11
. Макарова Л.Г. Требования к составлению и оформлению аудиторских заключений и отчетов // Аудиторские ведомости. - 2009. - N 5 Мамаева Г.Н. Методика аудиторской проверки затрат на производство продукции (работ, услуг) // Аудиторские ведомости. - 2008. - N 12
. Мизиковский Е.А., Штефан М.А. Новые стандарты аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. 2009. N 2
. Попова А.Х. Аудиторская проверка себестоимости готовой продукции: основные этапы // Аудиторские ведомости. - 2007. - N 6
. Сотникова Л.В. Аудиторское заключение: порядок составления // Аудиторские ведомости. 2009. N 3
. Стуков Л.С. Роль аудита в информационном обеспечении участников экономических отношений // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2009. N 4.
. Терехова В.А. Методологические рекомендации практикующим аудиторам в современных условиях // Все для бухгалтера. 2009. N 7
. Филобокова Л.Ю. Качество аудиторской деятельности: сущность, оценка, управление // Экономический анализ: теория и практика. 2009. N 18.
. Фомичева Л.П. Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2008 год // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2009. N 3
. Чиненов М.В. Содержание и анализ финансовой отчетности организации // Современный бухучет. 2008. N 11
. Шапошников А.А. Аудиторские доказательства: сущность и специфика // Аудиторские ведомости. 2009. N 3
Приложение 1
| Вопрос | Ответ (да, нет) | Примечание |
| Автоматизирован ли процесс учета затрат на производство | Да | Указать, с применением какого программного продукта |
| Соблюдается ли график документооборота по учету затрат на производство | Да | Привести примеры, подтверждающие данный факт |
| Имеются ли нарушения законодательства о бухгалтерском учете при оформлении первичных учетных документов по учету затрат | Да | Привести примеры, подтверждающие данный факт |
| Существуют ли нормативы на затраты | Да | Привести результаты выборки |
| Нет | Отметить данный факт в качестве нарушения | |
| Проводится ли инвентаризация незавершенного производства | Да | Проверить ее результаты |
| Нет | Отметить данный факт в качестве нарушения | |
| Правильно ли классифицируются затраты на производство по элементам и по статьям калькуляции | Да | Проверить применяемую в организации классификацию на соответствие учетной политике |
| Нет | Отметить данный факт в качестве нарушения | |
| Организован ли учет потерь от брака | Да | Проверить применяемый в организации учет потерь |
| Нет | Отметить данный факт в качестве нарушения | |
| Регулярно ли сверяются данные аналитического и синтетического учета затрат на производство | Да | Проверить периодичность сверки |
| Нет | Отметить данный факт в качестве нарушения |
|
|
|
Приложение 2
Таблица 1 Объекты аудита затрат на производство и контрольные точки
| Номер и название счета | Показатели | Источники информации | ||
| первичные документы | сводные учетные документы | учетные регистры, бухгалтерская отчетность | ||
| 20 "Основное производство" | Затраты отчетного периода, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) Фактическая себестоимость выпущенной продукции Незавершенное производство | Лимитно-заборная карта (форма М-8) Акт-требование на замену (форма М-10) Требование- накладная (форма М-11) Расчетно- платежная ведомость (форма Т-49) Расчетная ведомость (форма Т-51) Индивидуальная и сводная карточки учета выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование Путевые листы: легкового автомобиля - форма 3, грузового автомобиля - форма 4с, авансовый отчет -форма АО-1 | Разработочные таблицы: РТ-1 "Распределение заработной платы и расхода материалов РТ-3 "Сводка данных по расчетам с рабочими и служащими" РТ-4 "Сводка начисленной заработной платы по составу и категориям работников" РТ-6 "Расчет износа (амортизации) основных средств" РТ-9 "Распределение услуг вспомогательных (обслуживающих)производств и хозяйств" | Ведомости учета: затрат (форма 12) учета потерь на производстве (форма 14) учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и внепроизводственных расходов (форма 15)Журналы-ордера N 10, 10а, 10/1 по кредиту счетов 02, 05, 10, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 69,70, 94, 97 Главная книга по указанным счетам |
| 21 "Полуфабрикаты собственного производства" | Затраты отчетного периода по изготовлению полуфабрикатов Фактическая себестоимость полуфабрикатов, предназначенных для продажи или передачи в переработку Фактическая себестоимостьостатков полуфабрикатов | |||
| 23 "Вспомогательные производства" | Затраты отчетного периода, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) Фактическая себестоимость выпущенной продукции Незавершенное производство | |||
| 25 "Общепроизводственные расходы" | Общепроизводственные расходы отчетного периода Списание общепроизводственных расходов | |||
| 26 "Общехозяйственные расходы" | Общехозяйственные расходы отчетного периода Списание общехозяйственных расходов | |||
| 28 "Брак в производстве" | Затраты по выявленному браку Списание брака | Ведомости: расчета амортизации основных средств расчета износа нематериальных активов Акты: на брак инвентаризации незавершенного производства Плановые (сметные) и фактические калькуляции | РТ-13 "Листок- расшифровка" РТ-14 "Бухгалтерская справка" | Бухгалтерский баланс (форма N 1) Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) Пояснительная записка |
| 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" | Затраты отчетного периода, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) Фактическая себестоимость выпущенной продукции Незавершенное производство | |||
| 30 - 39 | Материальные затраты Затраты на оплату труда Отчисления на социальные нужды Амортизация Прочие затраты | |||
Приложение 3
Таблица 3Перечень типовых аудиторских процедур при проверке затрат на производство
| Направления и процедуры проверки | Источники информации | Рабочие аудиторские документы | Примечание | ||
| Аудит обоснованности используемых методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции | |||||
| Выбор объектов учета | Устав организации, приказы руководителя, структура организации, положения об отделах, должностные инструкции | РД-1з "Тест контроля правильности выбора объектов учета затрат" | Объектами учета затрат на производство могут быть организация в целом, ее производства, место возникновения затрат, виды продукции (работ, услуг); объектами калькулирования - отдельные изделия, группы изделий, работы и услуги | ||
| Группировка затрат для ведения учета и калькулирования себестоимости: по элементам затрат согласно статьям калькуляции по прочим признакам | Приказы руководителя, сметы, отчеты | РД-2з "Тест контроля правильности группировки затрат" | Перечень статей затрат, устанавливаемый согласно п. 8 разд. 2 ПБУ 10/99 организацией самостоятельно на основании учетной политики, должен соответствовать отраслевым нормативным актам по учету затрат | ||
| Учетная политика в части затрат на производство | Приказы руководителя по учетной политике | РД-3з "Тест анализа учетной политики" | В учетной политике должны быть отражены: способы оценки материальных ресурсов порядок списания расходов, собранных на счете 23 база распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов порядок списания общехозяйственных расходов способы оценки незавершенного производства перечень расходов будущих периодов и порядок их списания перечень резервов, создаваемых с целью равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) | ||
| Аудит правомерности включения расходов в состав затрат на производство | |||||
| Состав расходов по элементам затрат на соответствие действующему законодательству: материальные затраты затраты на оплату труда отчисления на социальные нужды амортизация прочие затраты | Первичные документы, учетные регистры | РД-4з "Проверка правомерности включения расходов организации в состав затрат на производство" | Для признания в бухгалтерском учете любых расходов, осуществляемых организацией, должны одновременно выполняться следующие условия (п.16 р.4 ПБУ 10/99): расход производится в соответствии с договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота; сумма расхода может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Кроме того, должны соблюдаться следующие правила (п. 17, 18 разд. 4): расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку или прочие доходы и от формы осуществления расходов; расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления | ||
| Расходы для целей налогообложения: материальные расходы расходы на оплату труда суммы начисленной амортизации прочие расходы | Первичные документы, регистры налогового учета | РД-5з "Проверка правильности учета затрат на производство в целях налогообложения" | Расходы должны быть (п. 1 ст. 252 НК РФ): экономически обоснованы (оправданы) выражены в денежной оценке документально подтверждены направлены на получение организацией дохода доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 271 НК РФ) | ||
| Документальная обоснованность каждого вида и элемента затрат, в том числе: арифметический контроль формальный контроль | Первичные документы | РД-6з "Проверка оформления первичных учетных документов" | Для эффективности проверки следует ознакомиться с перечнем первичных документов по учету затрат на производство, сроками их представления, убедиться в наличии приказа руководителя об утверждении перечня лиц, имеющих право подписи первичных документов, сопоставить это с тем, кто фактически подписал документ | ||
| Аудит учета затрат по статьям калькуляции | |||||
| Основные затраты и их распределение по объектам калькулирования, в том числе: прямые затраты косвенные основные расходы | Разработочные таблицы, ведомость N 12 | РД-7з "Проверка правомерности правильности включения расходов в состав основных" | Основные затраты могут распределяться по видам продукции (работ, услуг) как прямым, так и косвенным путем. При косвенном распределении: установить обоснованность методакосвенного распределения расходов в учетной политике организации проверить правильность применения базы распределения провести арифметический контроль расчетов распределения затрат по видам продукции | ||
| Накладные расходы и методы их списания по: общепроизводственным расходам общехозяйственным расходам | Разработочные таблицы, ведомости N N 12, 15 | РД-8з "Проверка правомерности отнесения расходов к общепроизводственным (общехозяйственным) и распределения их по объектам калькулирования" | Выбранный способ распределения расходов должен соответствовать конкретным условиям работы организации, необходимы арифметический контроль распределения расходов и правильность отражения списания этих расходов в учетных регистрах Общехозяйственные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90, если это предусмотрено учетной политикой организации | ||
| Затраты вспомогательных производств и их распределение по объектам калькулирования: основные затраты косвенные расходы списание услуг вспомогательных производств | Первичные документы, разработочные таблицы, ведомость N 12 | РД-9з "Правомерность учета затрат на счете 23 и их списание на себестоимость продукции (работ, услуг)" | При наличии взаимного потребления услуг вспомогательными производствами для упрощения учета стоимость таких услуг может учитываться по плановой себестоимости Если продукция (работы, услуги) отпускается (отпускаются) на сторону или для собственных капитальных работ, то в ее (их) себестоимость следует включать общехозяйственные расходы | ||
| Непроизводительные затраты и потери, в том числе: от брака продукции от простоев | Первичные документы, разработочные таблицы, ведомостьN 12 | РД-10з "Проверка учета непроизводительных затрат и потерь" | Должна быть установлена правильность: определения величины потерь от брака и простоев отражения потерь от брака и простоев в бухгалтерском учете учета возмещения потерь от брака и простоев | ||
| Незавершенное производство: анализ инвентаризационных данных анализ обоснованности и правильности применения выбранного способа оценки незавершенного производства | Приказы руководителя, инвентаризационные описи | РД-11з "Проведение инвентаризации незавершенного производства" | С учетом полученной информации о незавершенном производстве необходимо проверить достоверность себестоимости выпущенной продукции; аудитор может присутствовать при проведении инвентаризации незавершенного производства | ||
| Аудит сводного учета затрат на производство | |||||
| Организация аналитического учета затрат на производство | Регистры аналитического учета (ведомости, карточки) | РД-12з "Проверка организации аналитического учета затрат на производство" | Регистры аналитического учета должны быть сверены между собой по взаимно корреспондирующим счетам; необходимо провести арифметический контроль итоговых записей в регистрах; одновременно по ведомостям (карточкам) аналитического учета следует проконтролировать затраты в разрезе калькуляционных статей | ||
| Организация синтетического учета затрат на производство: корреспонденция по счетам затрат взаимная сверка регистров синтетического и аналитического учета | Регистры синтетического учета | РД-13з "Проверка тождественности остатков и оборотов по счетам главной книги и регистров синтетического учета" | Проверка проводится последовательно, по каждому разделу журнала-ордера N 10 контролируются: по разд. 1 - правильность свода затрат по всем производственным счетам по разд. 2 - расчет затрат по экономическим элементам и правильность исключения из общего оборота по счетам затрат внутреннего и внутризаводского оборота по разд. 3 - правильность исчисления себестоимости всей товарной продукции по статьям калькуляции | ||
| Раскрытие информации о затратах на производство в бухгалтерской отчетности: подтверждение данных бухгалтерского баланса (форма N 1) подтверждение данных приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5) | Формы бухгалтерской отчетности N N 1, 5 | РД-14з "Проверка тождественности показателей бухгалтерского баланса и главной книги" | В бухгалтерском балансе подтверждается достоверность информации, отраженной в разд. 2 "Оборотные активы" по стр. 213 "Затраты в незавершенном производстве" путем ее сверки с остатками (сальдо) по счетам 20, 23 в главной книге Исходной информацией для проверки состава затрат по элементам, отраженным в разделе "Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)" формы N 5, служат показатели разд. 2 журнала- ордера N 10 | ||
Приложение 4
Таблица 4 Результаты проверки финансовой отчетности ЦТТ
| Утверждения | Категории информации | ||
| Классы операций и событий за аудируемый период | Остатки по счетам на конец периода | Представление и раскрытие (в финансовой отчетности) | |
| Возникновение (occurrence) | Операции и события, которые были записаны (отражены в учете), произошли и относятся к предприятию | Раскрытые события, операции и другие вопросы возникли и относятся к аудируемому лицу | |
| Права и обязанности (rights and obligations) | Аудируемое лицо владеет или контролирует права на активы, и обязательства являются его обязанностью | ||
| Полнота (completeness) | Все операции и события, которые должны были быть записаны, были записаны | Все раскрытия, которые должны были быть включены в финансовые отчеты, в них включены | |
| Точность (accuracy) | Суммы и другие данные, относящиеся к записанным операциям и событиям, были записаны соответствующим образом | Финансовая и другая информация раскрыта честно (fairly) и в соответствующих суммах (вместе с утверждением оценки) | |
| Ограничение (cutoff) - соответствие учетному периоду | Операции и события были записаны в верном учетном периоде | ||
| Существование (existence) | Активы, обязательства и участие в акционерном капитале (участие собственников) существуют | ||
| Оценка и распределение (valuation and allocation) | Активы, обязательства и участие собственников включены в финансовые отчеты в соответствующих суммах; любые результирующие поправки или классификационные оценки записаны правильно | ||
| Классификация (classification) | Для записи операций и событий бухгалтерские счета были выбраны правильно | Финансовая информация соответствующим образом представлена и описана; раскрытия ясно выражены | |
| Понятность (understandability) | |||
|
|
|
