Налоговое право в системе российского права

Место натогового права в системе российского права отно­сится к числу дискуссионных вопросов.

Как правило, ученые, занимающиеся исследованием иных отраслей права, придают налоговому праву самостоятельное значение. Например, М. И. Брагинский считает, что «налоговое право является самостоятельной отраслью права, поскольку имущественные отношения составляют предмет не только граж­данского, но и налогового, бюджетного и ряда других отраслей права»¹. Другие авторы не исключают возможности формирова­ния налогового права в качестве самостоятельной правовой общности, поскольку налогоплательщик реализует себя как субъект публичных отношений в условиях отсутствия жесткой финансовой централизации, сосредоточения в руках налогопла­тельщиков значительных полномочий по расходованию налого­вых средств². Дискуссия о самостоятельном характере налогово­го права в значительной степени была обусловлена осуществ­ленной в 1998 г. кодификацией налогового законодательства.

Большинство ученых, исследующих вопросы финансового права, придерживаются мнения о встроенности налогового права в систему финансового права. В период неразвитости ры­ночных отношений и законодательного приоритета публичной

Глава 4. Общие положения налогового права России

¹ Комментарий Части первой Гражданского кодекса Российской Федерации. М., 1996. С. 29.

² См., например: Витрянский В. В., Герасименко С. А. Налоговые ор­ганы, налогоплательщик и Гражданский кодекс. М., 1995. С. 7; Основы налогового права: Учебно-методическое пособие / Под ред. С. Г. Пепе-ляева. С. 13; Тихомиров Ю. А. Публичное право: Учебник. М., 1995. С. 335.

собственности налоговое право считалось не более чем состав­ной частью в правовом институте государственных доходов. Переход к рыночным формам хозяйствования, признание ра­венства всех форм собственности и, следовательно, возникшая необходимость законодательной модели сочетания частных и публичных интересов обусловили рост нормативных правовых актов, регулирующих налоговые механизмы. В результате ак­тивного развития налогового права оно стало характеризовать­ся по отношению к финансовому праву Российской Федерации как его подотрасль¹.

Весомым аргументом в споре о месте налогового права слу­жит конституционно установленный принцип единства финан­совой политики. Налоговая политика является частью финан­совой политики, которая имеет по отношению к первой опре­деляющее значение.

0 вхождении налогового права в систему финансового свиде­тельствует и частичное совпадение границ предмета правового регулирования. Предметом финансового права являются обще­ственные отношения, складывающиеся в процессе образования, распределения и использования государственных (муниципаль­ных) денежных фондов. Предмет налогового права составляют общественные отношения, направленные на аккумулирование государственных (муниципальных) денежных фондов и, таким образом, являющиеся частью предмета финансового права.

Система налогов и сборов органично встроена в финансо­вую систему государства, что предполагает общие подходы к теоретическому осмыслению и законодательному регулирова­нию. Несмотря на то что в российской системе права финансо­вое право относится к некодифицированным отраслям, по­скольку отсутствует единый системообразующий нормативный акт, действующее финансовое законодательство позволяет го­ворить о сформировавшихся группах общих правовых норм,

¹ См., например: Химичева Н. И. Указ. соч. С. 43; Брызгалин А. В. Указ. соч. С. 329; Кучеров И. И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2002. С. 65; Грачева Е. Ю., Соколова Э. Д. Финансовое право: Учеб. пособие. М., 2001. С. 129; Кустова М. В. Место налогового права в системе российского права // Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н. А. Шевелева. М., 2001. С. 20.

Раздел I. Теоретические основы налогового права

непосредственно влияющих и на налоговые отношения. Нормы налогового права и его отдельные институты формируются на основе базовых институтов Общей части финансового права.

В системе финансового права налоговое право занимает оп­ределенное место и взаимодействует с иными финансово-пра­вовыми общностями. Наиболее тесно налоговое право сопри­касается с бюджетным, что вызывает необходимость четкого разграничения этих категорий.

Действительно, образование бюджетов всех уровней и госу­дарственных внебюджетных фондов в большей степени осуще­ствляется на основе норм налогового права и норм иных ин­ститутов финансового права, регулирующих государственные доходы. Однако сказанное не означает включение налогового права в систему бюджетного права. Наличие налогового права только предопределено, «учреждено» бюджетным правом в ка­честве института доходов бюджетов всех уровней. Отношения же, складывающиеся в процессе установления и взимания на­логов, проведения налогового контроля, привлечения к ответ­ственности за нарушения налогового законодательства и т. п., не составляют предмета бюджетного права. Предмет налогового права только частично совпадает с границами бюджетно-право-вого регулирования. Следует согласиться, что основой разгра­ничения налогового и бюджетного права может служить уста­новление момента исполнения налоговой обязанности, кото­рый позволяет считать завершенным процесс уплаты налога. За рамками налоговых изъятий движение финансовых средств ре­гулируется бюджетным правом¹.

Приведенные аргументы обосновывают нецелесообразность выделения в составе правоотношений, образующих предмет финансового права, в качестве самостоятельных элементов от­ношений, возникающих по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального обра­зования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Использование законодателем в качестве приема юридической

¹ См.: Кустова М. В. Место налогового права в системе российско­го права // Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Н. А. Шевелева. С. 20.

Глава 4. Общие положения налогового права России

техники кодификации налогового законодательства не означает расширение предмета налогово-правового регулирования и приобретение налоговым правом необходимых атрибутов само­стоятельности.

Вместе с тем, находясь в структуре финансового права, на­логовое право соприкасается и взаимодействует с иными^отрас-лями права.

Налоговое и конституционное право. Конституционное право занимает ведущее место в правовой системе, которое определя­ется тем, что конституционное право содержит основополагаю­щие нормы других отраслей права. Конституционно-правовое регулирование налоговых отношений предопределено их пуб­личной значимостью и государственно-властной природой. В правовом государстве любая внешняя активность публичного субъекта (государства) должна осуществляться исключительно на правовых основаниях и, следовательно, действовать в преде­лах, дозволенных основным законом — конституцией.

В российской правовой системе налоговые правоотношения приобрели конституционный статус только в 1993 г., т. е. после принятия всеобщим голосованием новой Конституции РФ. Придание налоговым отношениям конституционного характера отразило не только потребности правоприменительной практи­ки, но и уровень развития юридической мысли и правовой культуры российского общества.

Примечательно, что нормы Конституции РФ не только за­крепили всеобщую обязанность уплачивать законно установ­ленные налоги и сборы (ст. 57), но и предусмотрели систему правовых гарантий, обеспечивающих компромисс между со­блюдением прав налогоплательщиков и фискальных интересов государства. Поскольку налогообложение ограничивает права частных субъектов по распоряжению своей собственностью, то нормы налогового права должны соответствовать конституци­онно значимым целям ограничения прав личности и законода­тельной форме введения таких ограничений.

Конституционное право оказывает влияние на налоговое право посредством специфического метода — установления общих правовых принципов. Конституционное признание за налогами характера допустимого ограничения прав и свобод позволило выявить и зафиксировать в отраслевом законода-

Раздел I. Теоретические основы налогового права

тельстве такие основные принципы налогообложения, как формальная определенность, соразмерность, справедливость и т. д.

Дальнейшее развитие нормы Конституции РФ получили в постановлениях Конституционного Суда РФ, а затем в НК РФ. Конституционному Суду РФ принадлежит важная роль в механизме взаимодействия конституционного и налого­вого права, практика деятельности которого выработала цен­ные правовые позиции по вопросам налогообложения. Осно­ванные на Конституции РФ правовые позиции Конституцион­ного Суда РФ послужили основой для формирования идеологии действующего НК РФ. В частности, впервые были сформулированы Конституционным Судом РФ и затем зафик­сированы НК РФ понятие налога (ст. 8), состав законодатель­ства о налогах и сборах (ст. 1), состав нормативных правовых актов органов исполнительной власти о налогах и сборах (ст. 4), основные начала законодательства о налогах и сборах (ст. 3), механизм и момент исполнения обязанности по уплате налога (ст. 45), общие положения об ответственности за со­вершение налоговых правонарушений (гл. 15), виды налоговых правонарушений (гл. 16) и т. д.

Нормы Конституции РФ и правоприменительная деятель­ность Конституционного Суда РФ послужили в начале 90-х гг. основой реформирования налогового законодательства. Мно­гие действующие нормы НК РФ представляют собой конкрет­ные проявления норм Конституции РФ, развитие их сущности.

Налоговое право и гражданское право. Налоговые правоотно­шения, будучи формой ограничения права частной собственно­сти, тесно связаны с гражданско-правовым регулированием. Общим в налоговом и гражданском праве является предмет ре­гулирования — имущественные отношения. Однако имущест­венные отношения разнообразны и образуют предмет не только налогового, но и ряда иных отраслей (подотраслей) права. Кри­терием разграничения гражданского и налогового права послу­жил метод правового регулирования, свойственный разным от­раслям права.

В соответствии со ст. 2 ГК РФ не относятся к числу граж­данских имущественные отношения, регулируемые налоговым, финансовым и административным законодательством, осно-

Глава 4. Общие положения налогового права России 101

ванные на властном подчинении, если иное не предусмотрено законодательством. Данное правило, устанавливающее приори­тет налоговых норм над гражданскими, не является новым в российской юридической практике. В совместном постановле­нии Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбит­ражного Суда РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8 «О некоторых вопро-

и Т"⁴ V*"^; '

сах, связанных с применением части первой Гражданского ко-декса Российской Федерации» обращалось внимание, что «в случаях, когда разрешаемый судом спор вытекает из налоге-вых или других финансовых и административных правоотно-шений, следует учитывать, что гражданское законодательство может быть применено к указанным правоотношениям только при условии, что это предусмотрено законодательством».

В некоторых случаях налоговые отношения в силу прямого указания ГК РФ регулируются гражданским законодательст­вом. Например, ст. 855 ГК РФ определяет очередность списа­ния денежных средств со счетов клиентов, в том числе и по платежным документам, предусматривающим платежи в бюд­жет и во внебюджетные фонды. Следовательно, при возникно­вении противоречия норм налогового законодательства и ст. 855 ГК РФ применяются правила этой статьи. На основании ст. 27 и 29 НК РФ представительство в налоговых отношениях оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Статьи 11 и 19 НК РФ устанавливают правило, согласно ко­торому институты, понятия и термины гражданского, семейно­го и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если не предусмотрено иное.

Гражданские правоотношения влекут последствия, имею­щие значение для налоговых отношений, поскольку объекты налогообложения образуются, как правило, в результате совер­шения гражданско-правовых сделок. Обязанность по уплате налога может быть реализована налогоплательщиком только после того, как у него появятся денежные средства, принадле­жащие ему на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления. Согласно ст. 38 НК РФ юриди-ческими фактами, с которыми налоговое право связывает воз-

102 Раздел 1. Теоретические основы налогового права

никновение налоговой обязанности, могут быть операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход и т, д. Следовательно, налоговые отношения возникают на ос­нове фактических имущественных отношений, правовой фор­мой которых выступают гражданские отношения.

Вместе с тем налоговые имущественные отношения сущест­венно отличаются от имущественных гражданских. В частно­сти, одним из критериев, показывающих принципиальное раз­личие названных отраслей законодательства, является сущность денег. В гражданских правоотношениях деньги проявляют свою сущность в качестве всеобщего эквивалента-— универсального средства платежа — и предназначены для встречного удовле­творения взаимных интересов субъектов гражданского правд. В налоговых отношениях деньги проявляют совершенно иную сущность, поскольку являются объектом правового регулирова­ния. В границах налоговых отношений деньги не предназначе­ны для взаимного удовлетворения имущественных интересов субъектов, а выступают только в качестве материального объек­та, относительно которого реализуется фискальный суверени­тет государства и посредством которого формируется часть до­ходов государственной (муниципальной) казны.

Тесная связь налогового и гражданского права наблюдается в субъектном составе. Субъекты, уплачивающие налоги, долж­ны обладать гражданской правоспособностью и дееспособно­стью.

Объединяющим элементом гражданских и налоговых отно­шений выступает гражданское судопроизводство, поскольку от­ветственность за нарушение налогового законодательства реа­лизуется, как и гражданско-правовая ответственность, в рамках правовых норм гражданского или арбитражного процесса.

В отдельных случаях за нарушение налогового законодатель­ства возможно применение мер гражданско-правовой ответст­венности. Например, по договору предоставления налогового кредита (ст. 65 НК РФ) ответственность сторон может устанав­ливаться в виде неустойки (штрафа, пени), уплачиваемой нало­гоплательщиком уполномоченному государственному органу в случае просрочки погашения задолженности и (или) уплаты процентов за пользование налоговым кредитом. Относительно договора налогового кредита пеня и штраф регулируются не

Глава 4. Общие положения налогового права России 103

нормами ст. 75 и 122 НК РФ, а нормами гл. 23 ГК РФ. Соглас­но ст. 15 и 16 ГК РФ гражданско-правовая ответственность применяется в результате предъявления физическими лицами или организациями требований к налоговым органам о возме­щении убытков вследствие необоснованного взимания эконо­мических (финансовых) санкций. •"*'-'

Соотношение налогового и гражданского законодательства проявляется и в способах обеспечения исполнения налоговой обязанности. Так, на основании п. 5 ст. 64 НК РФ в качестве обеспечения договора налогового кредита уполномоченный ор­ган вправе потребовать от налогоплательщика документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручи­тельство; согласно ст. 72 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов и сборов в числе прочих способов может обес­печиваться залогом имущества, поручительством и пеней. На­званные способы традиционно применяются в гражданском обороте и регулируются гражданским правом. После введения в действие НК РФ отношения по обеспечению исполнения нало­говой обязанности вошли в круг отношений, регулируемых на­логовым правом. Тем самым в российской правовой системе возникли отношения, имеющие императивный характер и од­новременно подпадающие под сферы действия налогового и гражданского законодательства, а вступающие в эти отношения субъекты одновременно становятся субъектами двух названных отраслей законодательства. Сложившаяся ситуация не является коллизией права, а, напротив, подобный отраслевой дуализм позволяет максимально полно учитывать соотношение частных и публичных интересов при формировании доходной части го­сударственных или муниципальных бюджетов.

Значительная обусловленность налогового права граждан­скими правоотношениями обусловливает необходимость ис­пользования названными правовыми общностями единой (или, по крайней мере, непротиворечивой) терминологии. К сожале­нию, в некоторых случаях нормы налогового права либо проти­воречат гражданскому законодательству, либо вводят новые ка­тегории, не согласующиеся с гражданско-правовыми отноше­ниями. Если ГК РФ не предусматривает такого правового статуса субъектов, это вызывает серьезные трудности в право­применительной деятельности. Фиксирование в налоговом за-

Раздел I. Теоретические основы налогового права

Глава 5. Источники налогового права

конодательстве терминов, не имеющих первоосновы в граждан­ском обороте или противоречащих ему, а также установление налоговых прав и обязанностей в отрыве от юридических по­следствий гражданско-правовых сделок вынуждают налогопла­тельщиков нарушать нормы гражданского права в целях недо­пущения нарушений налогового.

Налоговое и административное право. Взаимосвязь налогово­го и административного права обусловлена исполнительно-рас­порядительной деятельностью государства. В механизм право­вого регулирования налоговых отношений включены органы исполнительной власти, реализующие государственно-властные полномочия.

Налоговое и административное право, являясь публичными отраслями, в качестве основного способа правового регулиро­вания используют метод властных предписаний.

Вместе с тем не следует отождествлять сферы действия и предметы регулирования административного и налогового пра­ва. Административное право обеспечивает публичные интересы и реализацию государственных функций и задач; налоговое право предназначено для урегулирования конфликтности пуб­личных и частных имущественных интересов. Областью'адми­нистративно-правового регулирования являются управленче­ские отношения, возникающие в процессе функционирования органов исполнительной власти; налоговое право регулирует имущественные и связанные с ними неимущественные отно­шения, направленные на аккумулирование налоговых платежей в доход государства.

Налоговое право проявляет взаимосвязи с уголовным правом. С одной стороны, одним из объектов уголовно-правовой охра­ны являются фискальные интересы государства. В то же время квалификация некоторых преступлений невозможна без обра­щения к нормам налогового права.

Таким образом, находясь в составе финансового права, на­логовое право является составной частью единой системы рос­сийского права. Вместе с тем налоговое право имеет свои спе­цифические особенности, предмет правового регулирования и особое сочетание методов воздействия на общественные отно­шения, что свидетельствует об относительной самостоятельно­сти налогово-правовых норм.

⇐ Предыдущая891011121314151617Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: