Некоторые проблемы оценки качества аудита: поведенческий аспект

Традиционность экономической модели предполагает, что аудитор, принимающий решение, действует рационально, т.е. осведомлен обо всех имеющихся альтернативах, формирует ожидания относительно любых неизвестных величин, имеет ясные предпочтения и выбирает свои действия осознанно после некоторого процесса оптимизации.

Однако нобелевский лауреат Дж. Канеман совместно с А. Тверски показал, что люди неспособны к полному анализу в сложных ситуациях, когда будущие последствия принятия решений являются неопределенными. Вместо этого они демонстрируют поведение, при котором останавливают свой поиск лучших альтернатив, найдя вариант, удовлетворяющий их уровень притязаний. Они также не обладают знанием совокупности статистических методов и приемов, необходимых для рационального выбора.

При осуществлении профессиональной деятельности аудитор должен руководствоваться общими этическими принципами, изложенными в Кодексе этики профессиональных аудиторов.

Аудитор должен постоянно стремиться поддерживать свою деловую репутацию, поскольку она дает ему возможность устанавливать повышенную цену на свои профессиональные услуги. В действительности же многочисленные исследования в области поведенческих аспектов создают мрачную картину в отношении способности аудиторов действовать согласно требованиям рациональности. Так, например, исследователи утверждают, что аудиторская деятельность является особенно плодотворной почвой для корыстных предубеждений.

Все предубеждения целесообразно классифицировать по причинам, лежащим в их основе:

·   Неоднозначность. Данное предубеждение процветает везде, где есть вероятность толкования информации различными способами.

·   Привязанность. Аудиторы имеют сильные побудительные мотивы быть благосклонными к своим клиентам и, таким образом, готовы одобрять их отчетность. А как только люди свои собственные интересы начинают приравнивать к интересам другой стороны, они стремятся истолковывать любые данные в ее пользу. Таким образом, привязанность порождает предубеждение.

·   Подтверждение. Аудиторская проверка, в конечном счете, подтверждает или отклоняет данные бухгалтерского учета клиента. Другими словами, аудитор оценивает суждения, которые уже были сделаны кем-то в фирме-клиенте. Исследования показывают, что корыстные предубеждения становятся еще более сильными, когда люди подтверждают предвзятые суждения других при условии, что эти суждения сообразуются с их личными предубеждениями, по сравнению с теми случаями, когда они формируют первоначальные суждения самостоятельно.

·   Дружеские отношения. Люди обычно менее склонны наносить вред своим знакомым, чем посторонним лицам, особенно если эти знакомые состоят с ними в продолжительных деловых отношениях и приносят им прибыль. Например, увеличение числа предоставляемых клиенту сопутствующих услуг увеличивает денежный поток от клиента к аудитору, а, следовательно, и его экономическую зависимость от клиента.

·   Фактор времени. Люди обычно более чувствительны к немедленным последствиям, чем к отсроченным, особенно когда отсроченные результаты являются неопределенными. Поэтому издержки выражения положительного мнения в случае, когда необходимо было дать отрицательное, в виде возможной судебной тяжбы и защиты репутации аудиторской фирмы часто рассматриваются как весьма отдаленные и неопределенные.

·   Масштаб. Людям свойственно скрывать или оправдывать свои незначительные оплошности или недочеты.

·   Эффект якоря. Этот эффект может оказывать отрицательное влияние на эффективность аудита, если аудиторы недостаточно корректируют методику проведения проверки предыдущих лет при существенном изменении структуры рисков клиента. Так, например, аудиторы часто отводят большее количество часов на проверку, когда уровень риска увеличивается, но не сокращают эти часы, когда риск уменьшается.

·   Последовательность. Традиционная теория рационального поведения считает, что если два лица, принимающих решение, обладают одной и той же информацией, они должны прийти к одинаковому заключению независимо от последовательности, в которой были представлены различные части этой информации. "Поведенческие аспекты" напротив, утверждают, что информация обрабатывается последовательно, используя прошлые убеждения, на основе которых производятся корректировки в свете нового доказательства. При этом на заключительное суждение главным образом влияет информация, полученная в конце. Эффект последовательности имеет особенно важное значение для аудита, поскольку аудиторы часто получают информацию последовательно в ходе проверки. Вынесение суждений, которые зависят главным образом от последовательности получения информации, создает серьезную угрозу эффективности аудита.

·   Игнорирование статистических данных. Еще одно предубеждение, связано с логической ошибкой, имеющей место при использовании неуместной информации в отношении вероятности будущего события, особенно при наличии опытных статистических данных. Однако, имея эти данные, аудитор игнорирует их, полагаясь на субъективное суждение. Аналогичное игнорирование со стороны аудитора может происходить в отношении суждений бухгалтеров фирмы о вероятности возврата дебиторской задолженности, срока полезного использования основных средств.

·   Переоценка (недооценка). Предубеждение, связанное возможностью аудитора переоценивать свои способности при проведении рутинных аудиторских заданий и недооценивать свои возможности при проведении непредсказуемых и сложных заданий, например по аудиту интеллектуальных активов.

·   Приемлемость. Люди используют логику приемлемости, когда они подотчетны кому-либо, чье мнение известно и кто заинтересован в сохранении этого мнения. Эффект приемлемости заключается в том, что обработка информации становится подсознательно направленной на подтверждение мнения значимой персоны. Это приводит к поиску доказательств, поддерживающих это мнение, тогда как доказательства, противоречащие этому мнению, оцениваются более критически и имеют меньший вес при формировании заключения.

Таким образом, хотя действующие кодексы этики, международные и федеральные стандарты аудиторской деятельности и устанавливают требования к качеству работы аудитора, они не способны до конца устранить влияние иррациональных факторов или предубеждений. В результате аудиторские заключения порождают серьезные трудности у конечных пользователей информации: кредиторов, поставщиков, клиентов, инвесторов. Некоторые сотрудники аудиторской фирмы могут привязывать перспективы своего служебного роста скорее к успеху бизнеса конкретного клиента, чем к сохранению репутации фирмы. Такой служащий может легко поддаться давлению со стороны важного клиента, чтобы умолчать о некоторых подозрительных моментах в его бухгалтерском учете. Эта проблема еще более усиливается тем, что современный бухгалтерский учет становится все более сложным, вынуждая независимых аудиторов тратить большее количество времени на работу с одним клиентом.

Даже если аудиторская фирма избегает таких соблазнов, ее отдельные сотрудники могут поддаваться искушению, особенно при давлении со стороны клиента. В своем большинстве такие случаи могут не иметь никаких неблагоприятных последствий, однако являются подозрительным сигналом. К тому же многие аудиторы не согласны выполнять роль "сторожевого пса" и считают, что в компетенцию аудитора не входит выявление и расследование злоупотреблений со стороны руководства проверяемой организации, что само по себе является очень трудоемким и затратным процессом. Во многих случаях аудиторы неосознанно выступают толерантными по отношению к злоупотреблениям. Поэтому заключение аудитора о том, что "финансовая отчетность подготовлена в соответствии с национальными (международными) стандартами бухгалтерского учета и не содержит существенных искажений", не означает, что была произведена полная оценка "финансового здоровья" организации.

Проблема прозрачности аудиторской деятельности и восприятия конечными пользователями отчетов аудиторов вызывает серьезную озабоченность у различных организаций, отвечающих за регулирование бухгалтерского учета и аудита. В августе 2006г была сделана попытка определения степени восприятия аудиторских отчетов инвесторами или иными классами пользователей. Организации-участники полагали, что потребности всех заинтересованных пользователей будут удовлетворяться лучше, если любые расхождения между пониманием пользователя и смыслом, заложенным в отчет аудитора, будут выявлены и устранены.

Итак, оценка качества аудиторских услуг после их оказания является трудной задачей, требующей высокоспециализированной экспертизы и доступа к рабочим документам аудиторской фирмы. "Поведенческие аспекты" дают дополнительные причины сомневаться в качестве и эффективности работы аудитора. Неизвестно, сколько аудиторских ошибок является результатом корыстных предубеждений, а сколько - следствием безразличия. Вместе с тем применение новейших разработок дает мощный инструмент для дальнейших исследований с целью определения степени влияния различных поведенческих факторов на качество аудита.

Контроль аудиторской деятельности, точнее, его научные аспекты

это еще одна актуальная методологическая проблема аудита, вызывающая сейчас горячие споры, как в России, так и за рубежом, как среди работников органов регулирования аудита, так и среди практикующих аудиторов, научных специалистов и т.д. Поэтому издание новой редакции кодекса профессиональной этики аудитора, призвано сформулировать единые базовые требования, определяющие нормативы по качеству и надежности аудита, и обеспечить определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований.