Т а б л и ц а 7.3. Расчет отклонений в оплате труда при изменении состава работающих 18 глава

212 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

эффективность изготовления планируемых к выпуску изделий или предстоящего обновления эксплуатируемой техники. Из-за недоста­точной определенности конкретных условий производства большин­ство расчетных параметров для калькулирования себестоимости в этих случаях ориентировочны.

Плановые и нормативные калькуляции служат для контроля эко­номичности производства тех или иных видов продукции, являются своего рода эталоном затрат на их изготовление и реализацию. Они более детально и полно учитывают реальные условия производства и сбыта, основываются на конкретных* технологических процессах, за­ранее установленных нормативах и сметах прямых и косвенных рас­ходов.

Калькулирование фактической себестоимости занимает особое место в системе экономических расчетов на предприятии. Оно при­звано отразить действительные издержки изготовления и сбыта опре­деленных видов продукции. Отчетная калькуляция служит базой для оценки фактической эффективности принимаемых решений по управ­лению и организации производства, средством контроля за выполне­нием плана по себестоимости, изыскания резервов ее снижения.

Калькуляционные единицы измерения

Основой калькуляционных расчетов служат два показателя: вели­чина производственных затрат в течение данного времени и объем про­дукции или выполненной работы в этом периоде.

Объем совокупности носителей затрат выражается в калькуля­ционных единицах измерения. В качестве таковых выступают нату­ральные, условно-натуральные, трудовые и стоимостные показатели. Выбор конкретного измерителя зависит от целей калькулирования и специфических особенностей отдельных видов продукции, возмож­ностей их сопоставления с соответствующими расходами и обобщения в целом по предприятию и отраслям народного хозяйства.

Натуральные показатели (количества, веса, объема, площади и т.п.) характеризуют выпуск продукции в физических единицах измерения. Они наиболее предпочтительны для калькулирования себестоимости изготовления изделий и услуг, поскольку дифференцируются в зави­симости от их специфики, поддаются точному измерению и учету, со­ответствуют прейскурантам оптовых и розничных цен.

Условно-натуральные калькуляционные единицы выражают коли­чество однородной продукции в условных сопоставимых измерителях (например, в кило-номерах пряжи, условных банках консервов, при­веденных тоннах чугуна и стали). Перерасчет разновидностей продук-

5.1. Сущность и назначение группировки затрат по объектам калькулирования 213

ции в условно-натуральные показатели осуществляют по коэффици­ентам перевода, которые устанавливаются в зависимости от соотноше­ния потребительских свойств однородных продуктов, времени их из­готовления, трудоемкости и т.п.

Показатели продукции в трудовом выражении (например, в нормо-часах) характеризуют объем производственной работы, необходимой для выпуска изделий и услуг. Как правило, они учитывают в норматив­ном исчислении издержки только живого труда и потому недостаточно сопоставимы с себестоимостью продукции. Возможности их примене­ния в калькуляционных расчетах ограничены.

В отдельных случаях в качестве калькулируемой единицы может выступать денежный (стоимостный) показатель. Он используется, на­пример, для расчета постатейных затрат на продукцию многоассорти­ментных производств.

Экономически обоснованный выбор калькуляционной единицы имеет большое значение для анализа и оценки затрат и эффективности производства. Поэтому он должен осуществляться с учетом ценовой политики и других интересов предприятия, стимулировать экономное расходование ресурсов.

Объекты калькулирования

Определение себестоимости вида продукции и отдельной его еди­ницы — основная и конечная цель большинства калькуляций. Осталь­ные объекты калькулирования служат для внутризаводского контроля экономичности производства и оценки эффективности принимаемых решений в тех случаях, когда использование для этих целей количества продукции или ее составных частей невозможно либо в значительной степени условно. Важное значение, например, имеет расчет стоимости одного машино- и нормо-часа для характеристики зависимостей меж­ду использованием производственных мощностей и соответствующи­ми затратами, оценки эффективности организационных мероприятий и новой техники.

Проблема выбора и степени детализации объекта калькулирования особенно актуальна для крупных предприятий и организаций холдин­гового типа. Поскольку в большинстве случаев часть полуфабрикатов и продукции производственных единиц и самостоятельных дочерних предприятий потребляется изготовителями конечной продукции, со­став объектов калькулирования для организации в целом и ее части может не совпадать. Это обусловливает необходимость использования Широкой номенклатуры объектов калькулирования, обобщенных в со­подчиненные группы: для компании в целом, для предприятий, сохра-

214 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

няющих хозяйственную самостоятельность, и для производственных единиц. Тем самым обеспечивается зависимость выходных объектов калькулирования от степени юридической самостоятельности произ­водственных подразделений фирмы.

При любом уровне обобществления управления производством важное значение имеет степень детализации калькуляционных объек­тов в низовых звеньях, т.е. в цехах и участках предприятия.

Применение ЭВМ для обработки экономической информации со­здает условия для использования здесь более дифференцированных объектов калькулирования, вплоть до узлов, деталей и операций. На­пример, в машиностроении все детали и сборочные соединения в ге­терогенных производствах целесообразно подразделить на: оригиналь­ные, со вновь разработанной конструкцией, используемые только в данном изделии; унифицированные, с одинаковой конструкцией или составом деталей, используемые в изделиях одной группы; нормализо­ванные, применяемые во всех или в большинстве изделий, изготавли­ваемые на данном предприятии или предприятиях данной отрасли; стандартизованные, по которым формы и размеры регламентированы едиными стандартами, они используются в изделиях, изготавливаемых на предприятиях различных отраслей.

Затраты на изготовление деталей и узлов необходимо учитывать по их видам и обособленно включать в себестоимость конечной продук­ции. Такое подразделение объектов калькулирования в большей степе­ни соответствует особенностям изготовления каждого вида деталей и сборочных соединений. Производство оригинальных составных час­тей продукции является индивидуальным или мелкосерийным, а уни­фицированных, нормализованных и стандартизованных — крупносе­рийным или массовым. Это оказывает непосредственное влияние на исчисление себестоимости единицы выпуска, выбор объектов кальку­лирования и калькуляционных единиц. В результате повышается точ­ность расчета себестоимости узлов и деталей, а также изделий, в состав которых они входят.

Расчет затрат по совокупности однородных узлов и деталей позво­ляет упростить определение себестоимости каждой модели изделия и сделать его более точным. При изготовлении неоднородной продукции в индивидуальном и мелкосерийном производствах производственная себестоимость исчисляется как сумма затрат, учтенных по заказу (в части оригинальных деталей и узлов), и себестоимости общих деталей и сборочных соединений, изготовленных в порядке серийного и мас­сового производства.

В настоящее время на предприятиях машиностроения затраты на изготовление подразделяют по двум видам деталей и узлов: оригиналь-

5.1. Сущность и назначение группировки затрат по объектам калькулирования 215

ным и унифицированным. Однако этого недостаточно, в первую оче­редь для сравнительного анализа себестоимости нормализованных и стандартизованных узлов и деталей на уровне предприятий. Кроме того, однородные по назначению унифицированные, нормализован­ные и стандартизованные детали и сборочные соединения неодинако­вы по технологической принадлежности и имеют различную себесто­имость изготовления, обусловленную разной степенью серийности производства, а следовательно, и различным уровнем косвенных и на­кладных расходов на объект калькулирования. Обособление в учете издержек по различным видам составных частей продукции позволяет использовать соответствующие данные для оценки эффективности специализации и унификации производства, в расчетах по определе­нию оптимальной партии деталей, для правильного решения задач типа «производить или покупать» и т.п. При такой организации учета с большой точностью может быть исчислена нормативная стоимость незавершенного производства, брака и частичного выпуска продук­ции.

Конечным в калькуляционном отношении объектом следует счи­тать законченный для данного производства вид товарной продукции, на который установлена цена реализации, при этом критерии обособ­ления номенклатурных единиц, определенные в прайс-листах и прей­скурантах оптовых и розничных цен, не могут в полной мере исполь­зоваться для разграничения объектов калькулирования себестоимости. Они исходят главным образом из учета потребительских свойств изде­лий, а при калькулировании затрат решающее значение имеет прин­цип пропорциональности издержек и возможность их локализации по видам продукции.

• На практике калькулирование фактической себестоимости в раз­резе номенклатурных номеров возможно лишь в индивидуальных и массовых производствах продукции одного вида. Во всех остальных случаях считается достаточным вести калькуляционный расчет по группе изделий (артикулов, номенклатурных позиций и т.п.).

Группа калькуляционных объектов должна включать разновидности продукции, несущественно отличающиеся друг от друга, изготавливае­мые из одного ассортимента сырья, материалов и полуфабрикатов по одинаковой технологии. При решении вопроса о величине и структуре составляющих калькуляционных групп учитывают влияние многих факторов: характер ассортиментных различий изделий, степень дета­лизации и точности калькуляций, трудоемкость и стоимость счетной работы.

Важнейшим условием объединения разновидностей изделий и ра­бот в калькулируемую совокупность является однородность состава

216 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

продукции и методов ее получения, определяемая по технологическо­му признаку. Для исчисления себестоимости изделий и услуг именно этот принцип имеет решающее значение, поскольку и величина затрат на производство, и последовательность их формирования в решающей степени зависят от особенностей технологии.

Здесь имеет место непосредственная связь между группировкой за­трат по технологическим центрам (местам) издержек и видам (объек­там) калькулирования. Возможности образования групп — носителей издержек в зависимости от технологии изготовления продукции про­иллюстрируем схемой на рис. 5.1.

 

 

Виды однородной продукции		Технологические центры^еста) затрат
А	X	X	X			X
Б	X	X	X	X	X	X	X
В				X	X	X	X
Г	X	X	X			X	X
• Д	X	X	• X	X	X	X	X
Е				X	X	X
Ж	X	X	X				X
	X			X	X	X

Рис. 5.1. Формирование калькуляционных групп продукции

На основе приведенной схемы могут быть образованы следующие калькуляционные группы:

I — продукция Б и Д, технологический маршрут ее изготовления
проходит через все места затрат;

II — изделия А, Г и Ж, которые в процессе производства проходят
через места затрат 1, 2, 3 и минуют технологические центры 4 и 5;

III — виды продукции В, Е, 3. Они изготавливаются в технологи­
ческих центрах издержек 4, 5, 6 и минуют места затрат 2 и 3.

Калькулирование себестоимости по отдельным носителям затрат производится в расчете на типичного представителя группы.

5.2. Методы калькулирования себестоимости продукции

Варианты калькулирования

Метод калькулирования — это способ или совокупность способов исчисления себестоимости единицы отдельных видов продукции, работ, услуг.

■

5.2. Методы калькулирования себестоимости продукции

При всех вариантах калькуляционных расчетов необходима диф­ференциация затрат периода времени, за который они подсчитывают-ся, по видам, местам формирования и объектам калькулирования. ■Наиболее точные результаты получают, когда предприятие производит один вид продукции и распределять расходы не нужно. Но и в инди­видуальных производствах для исчисления себестоимости единицы продукции следует принять во внимание изменение остатков незавер­шенного производства и остатков готовых изделий на складах сбыта, а значит, распределить затраты между выпущенной и реализованной продукцией, готовыми и незаконченными изделиями.

Решающее воздействие на методы калькулирования оказывают особенности продукции и характер ее производства, число номенкла-турно обособленных изделий или оказываемых услуг и количество (объем) продукции каждого вида. Если одно наименование продукции или одну ее разновидность обозначим «а», а многие наименования или виды — «б», то в течение периода, за который производится калькули­рование себестоимости, возможны следующие сочетания:

• аа — единичное изготовление одного изделия (крупных, уни­кальных объектов на заводах тяжелого и энергетического машино­строения, в судостроении и т.п.);

• аб — массовое производство одного вида продукции (электро­энергии на гидроэлектростанции, добыча угля и т.п.);

 

• ба — изготовление большого числа разновидностей одного и;того же изделия (например, различных профилей проката на метал­лургическом заводе, пива различных сортов и наименований);

• бб — массовое изготовление различной продукции (кондитер­ских и швейных изделий, галантерейных товаров, метизов, запасных частей и т.п.).

Перечисленные типы производств можно разделить на однородные и неоднородные, а по характеру связи продуктов между собой — на комплексные и некомплексные. К однородным производствам относят­ся предприятия с массовым и сортовым выпуском однотипной про­дукции, а к неоднородным — серийные и единичные производства.

Особенности продукции и организации ее производства сущест­венно влияют на состав и степень детализации статей калькуляции, уровень и соотношение постоянных и переменных расходов, методы расчета себестоимости. Например, при индивидуальном изготовлении одного вида изделий календарный период учета затрат, как правило, не совпадает с периодом калькулирования себестоимости объекта. В массовом.производстве или добыче одного вида ископаемых все за­траты являются прямыми, а для комплексных производств, наобо­рот, — косвенными. В передельных процессах изготовления степень

218 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

детализации издержек в принципе может быть сколь угодно высокой, а в позаказных — ограничена возможностями соблюдения пропорци­ональности при распределении косвенных расходов по объектам каль­кулирования.

При выпуске и реализации нескольких разновидностей продукции, работ, услуг для исчисления себестоимости каждой из них неизбежно распределение общих расходов между разными носителями затрат, т.е. объектами калькулирования. Необходимы расчеты, дифференцирую­щие издержки производства и сбыта, сгруппированные по видам и местам формирования, по отдельным разновидностям изделий и услуг.

Все многообразие производств по технологическому признаку можно разделить на два основных типа:

• производства, в которых конечная продукция получается путем последовательной обработки исходного сырья и материалов в ходе свя­занных между собой процессов, переделов и стадий изготовления (большинство химических, пищевых производств, изготовление кир­пича и т.п.);

• производства, в которых конечный продукт является результатом механического соединения отдельных частей (деталей, комплектую­щих изделий), изготавливаемых на этом же предприятии или приоб­ретаемых в порядке кооперированных поставок (машиностроение, швейная промышленность и т.п.).

Соответственно этому в управленческом учете различают методы калькулирования, основанные на:

• делении общей суммы всех затрат, связанных с изготовлением (добычей) и сбытом продукции, на объем производства и продаж;

• накоплении (суммировании) расходов по видам изделий, зака­зам, работам с помощью дополнительных ставок распределяемой части затрат.

По аналогии с терминологией, применяемой в российской теории и практике бухгалтерского учета (хотя и не совсем адекватной содер­жанию), эти способы исчисления себестоимости единицы разновид­ностей продукции можно назвать передельным и позаказным метода­ми калькулирования.

Передельное калькулирование

Передельная (делительная) калькуляция основывается на делении затрат на производство за определенный период по предприятию в целом либо в разрезе технологических стадий, процессов" переделов на количество продукции или полуфабрикатов данного периода. Об­ласть ее применения — массовые производства однородной продук-

5.2. Методы калькулирования себестоимости продукции,219

ции, когда все носители затрат принадлежат единому полю издержек (добыча полезных ископаемых, производство электроэнергии, одно­родной Продукции предприятий химической, пищевой промышлен­ности, стройматериалов и т.п.).

Отличительной особенностью указанных производств является от­носительно небольшая длительность технологического процесса. В до­бывающей промышленности он представляет собой постоянное во времени извлечение полезных ископаемых на поверхность. Незавер­шенного производства здесь нет, либо его остатки устойчивы, а потому их изменение не принимается во внимание при исчислении затрат на добычу. Себестоимость единицы продукции определяют путем деления всех фактических затрат основной деятельности за данный отчетный период на количество тонн (кг, м³) добытого ископаемого.

В обрабатывающей промышленности технологический процесс со­стоит из ряда последовательных этапов переработки исходного сырья и материалов. В качестве объекта учета выступает все производство или отдельные технологические стадии, установки или их группы. Дифференциация издержек по обособленным объектам калькуляции при этом невозможна либо нецелесообразна из-за значительной услов­ности. Основные затраты, а иногда и расходы по обслуживанию про­изводства и управлению являются в таких производствах прямыми по отношению к комплексу продукции и всегда косвенными для конкрет­ных ее видов.

Основное условие передельной калькуляции — обеспечение аде­кватности между делимым и делителем, т.е. соответствие между затра­тами и продукцией во времени и объеме. В однопередельных и одно­родных производствах (на добывающих предприятиях, электростанци­ях и т.п.) оно обеспечивается сравнительно просто ввиду отсутствия незавершенного производства и наличия непосредственной связи ' между величиной затрат и выпуском продукции в данном отчетном периоде. Количество этой продукции выражается одним показателем. В многоассортиментных производствах при исчислении себестоимос­ти единицы продукции методом деления необходимо привести все ее разновидности к единому измерителю объема с помощью заранее рас­считанных коэффициентов соотношения. Тем самым производствен­ные расходы распределяются между объектами калькулирования так называемым коэффициентным методом. В том и другом случае расчет затрат можно вести по итогу и в разрезе статей калькуляции, в общей сумме по производству и по отдельным его стадиям, на всю совокуп­ность продукции и по отдельным ее видам.

Таким образом, передельная (делительная) калькуляция имеет не­сколько разновидностей, зависящих от характера производства и одно-

220 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

родности продукции, степени изменения остатков незавершенных из­делий на начало и конец отчетного периода по различным переделам их изготовления, потребностей контроля издержек, ценообразования и т.п. Если исходить из технологических и организационных особен­ностей производства, а именно они должны определять способ каль­кулирования себестоимости, основным критерием их разграничения следует признать число разновидностей продукции и стадий техноло­гического процесса, по которым учитываются фактические расходы. Возможные сочетания представлены в табл. 5.3.

Таблица5.3. Варианты передельного калькулирования

 

Число разновиднос­тей продукции, п	Число технологических этапов ее изготовления, к	Вид калькуляции
и = 1	*=,;1	Простая однопередельная
/1=1	к>\	Простая многопередельная
п> 1	к=\	Коэффициентная однопередельная
п> 1	к> 1	Коэффициентная многопередельная

Последние две разновидности калькуляций относятся к сопряжен­ной продукции и должны рассматриваться особо. Возможные вариан­ты использования метода деления изложим применительно к простым однопередельньш и многопередельным калькуляциям.

Наиболее точные результаты калькулирования достигаются в тех случаях, когда предприятие выпускает один вид продукции и либо не имеет незавершенного производства, или оно в течение времени, в котором фиксируются расходы, стабильно. При этом все издержки на производство и реализацию в данном отчетном периоде делят на ко­личество продукции. Для общей суммы расходов К и объема продук­ции <2 удельные затраты на единицу I составят:

я,

К

К2

По величине слагаемых можно судить о содержании и структуре расходов на единицу продукции. Если объем продукции К в течение технологического процесса изменяется (например, в результате техно­логических потерь, угаров и т.п.), расчет ведут по конечному выходу продукта или полуфабриката.

5.2. Методы калькулирования себестоимости продукции 221

В отдельных производствах (например, при изготовлении кирпича, цемента, кино фотопленки) обособлены участки (цехи, переделы), где осуществляется заготовка, подработка или изготовление материалов (полуфабрикатов), а на остальных происходит их последующая пере­работка в готовое изделие или продукцию. В этих случаях исходной формулой калькуляционного расчета может служить выражение:

г=&, + ^ + ^ +... + ^, (5.3)

где К_т — затраты материалов на калькулируемую единицу продукции; 0\, 0₂,... 0„ — расходы на обработку сырья и материалов в каждой технологической стадии.

Этот вариант расчета может иметь более широкое применение и использоваться, например, в условиях полуфабрикатного метода свод­ного учета, а также при необходимости повысить точность калькули­рования продуктов одновременной переработки нескольких видов сырья и материалов различного содержания, вида, качества, а сле­довательно, и цены. Определить затраты материальных ресурсов на калькулируемую единицу продукции в таких случаях методически проще, и сделать это можно точнее, чем путем суммирования всех издержек на конечный выпуск продукции и деления на объем ее про­изводства.

Исчисление фактической величины числителя формулы целесооб­разно осуществлять на базе нормативного метода учета расходов, при котором выявление отклонений от норм организуется в разрезе техно­логических стадий и переделов.

При изменении остатков незавершенного производства величину увеличения или уменьшения соответствующих расходов определяют по данным инвентаризации объема незаконченной продукции или расчетным путем.

В простой однопередельной калькуляции, дифференцированной по статьям затрат, расчет себестоимости одного вида продукции может быть произведен по формуле (5.2), в многопередельном производстве п видов изделий (полуфабрикатов) по формуле

222 Глава 5. Учет и распределение затрат по объектам калькулирования

Пример 5.1. Рассмотрим расчет передельной кумулятивной калькуляции приме­нительно к особенностям перерабатывающей промышленности. Исходные данные при­ведены в табл. 5.4.

Таблица5.4. Расчет передельной кумулятивной калькуляции

 

 

 

Места затрат	Выход полуфабрикатов и готовой продукции	Затраты по стадиям	Затраты на единицу
т	руб.	т	руб.
Подготовка сырья и материалов		—	25 200	__	120,00
Технологический процесс I			36 000	1,11	200,00
Технологический процесс II	■ 174			1,03	50,00
Упаковка продукции				1,00	10,00

На основе приведенных данных рассчитаем: 1. Коэффициенты соотношения:

= 1.5;

/4 =1,0;/2 =

180

120"

; 1,75;

/3 = ^=1,45;/,

Расчет себестоимости единицы изделия с помощью коэффициен­тов соотношения позволяет получить его в разрезе отдельных стадий производства, что ведет к расширению аналитических возможностей калькулирования. Важно, что при этом принимается во внимание из­менение выхода полуфабрикатов в каждом подразделении технологи-

5.2. Методы калькулирования себестоимости продукции 223

ческого процесса, что характерно для многих отраслей обрабатываю-| щей промышленности. По содержанию и последовательности выпол­нения вычислительных работ, возможностям обеспечения их непре­рывности калькуляция с помощью коэффициентов соотношения имеет лучшие перспективы с точки зрения ее расчета на ЭВМ.

. При многоступенчатом изготовлении продукции расчет себестои­мости единицы кумулятивным методом в общем итоге может быть представлен следующим образом:

где б(_т_1),_т — количество продукции предыдущей технологической ста­дии производства, используемое в последующей; О_т — затраты на из­готовление продукции в каждой отдельной стадии.

В ряде отраслей промышленности, например в черной и цветной металлургии, текстильной, мясной, сахарной, меховой промышлен-I. ности, на большинстве химических предприятий передельный метод калькулирования обычно сочетается с полуфабрикатным вариантом 11 сводного учета издержек. Его необходимость обусловлена тем, что В часть полуфабрикатов может быть реализована на сторону. Расчет се-| бестоимости продукции ведется при этом по следующей схеме | (рис. 5.2). '

 

	Себестоимость продукции передела	Себестоимость реализуемой продукции передела
Передел № 1	г, = ^/а г*	«&,?,+5У1)/еЙ1
Передел № 2	г2 = Щ$\ + 50/02 ~4	(ОрА + ШвРг

Рис. 5.2. Последовательность калькуляционных расчетов:

5], ^2 — затраты переделов 1 и 2; ■Уу,,^ — часть расходов на управление,

относящаяся к реализованной продукции; Сь бг — количество полученных

полуфабрикатов или продукции в каждом переделе; 0_д, С?р — количество продукции

каждого передела, использованное для дальнейшей переработки или реализованное

на сторону; г,, 1₂ — себестоимость единицы продукции переделов 1 и 2.

Из приведенной схемы видно, что передача полуфабрикатов из одного передела в другой должна осуществляться по фактической се­бестоимости. В тех случаях, когда полуфабрикаты отдельных переде­лов не полностью расходуются в последующих стадиях производства или реализуются покупателям, на себестоимость конечной продукции влияет соотношение количества запуска и выпуска незаконченных частей изделий по каждому переделу.

⇐ Предыдущая13141516171819202122Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: