 |
Глава 2. Условно-генетические связи гражданского 2 глава
|
|
|
|
§ 2. Гражданские правоотношения как сфера
формирования объектов налогообложения
Автономная воля в подавляющем большинстве случаев определяет модель гражданского правоотношения, в рамках которого формируются экономико-юридические предпосылки возникновения налогового правоотношения - объекты налогообложения, т.е. юридические факты налогового права. Таким образом, воля лиц, которые вступают в гражданское правоотношение, направленная на достижение определенного результата в этом отношении, влияет на возникновение налогового бремени, причем влияние это осуществляется через одну из главных характеристик любого правоотношения - через юридические факты как основание его возникновения.
Юридические факты являются важнейшими элементами юридической характеристики налога или сбора, его правовым основанием. Поскольку налоги и сборы устанавливаются исключительно государством, они основываются на актах высшей юридической силы. Правовая оболочка налога приводит к тому, что он взимается только при наличии фактического состава, установленного нормативным правовым актом (например, наличие дохода, прибыли). Если эти условия имеются в реальности, то налог становится обязательным для всех субъектов, установленных законом <1>.
--------------------------------
<1> См.: Яговкина В.А. Указ. соч. С. 81.
В финансово-правовой литературе объектам налогообложения уделяется достаточно внимания, поэтому мы лишь кратко остановимся на основных выработанных позициях по данному вопросу.
Наиболее детальный анализ объекта налога как юридического факта дала О.О. Журавлева. Проведя исследование категории объекта налога (сбора), она выделила следующие особенности объекта налога (сбора) как юридического факта:
|
|
|
- объектом налога (сбора) может являться только действие;
- указанное действие - это поступок, причем правомерный;
- объект налога (сбора) порождает правовые последствия в области материального права;
- в качестве объекта налога (сбора) должны выступать документально оформленные юридические факты;
- объектом налога (сбора) являются позитивные юридические факты <1>.
--------------------------------
<1> См.: Журавлева О.О. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 15.
При этом автором обосновывается такое определение дохода как объекта налога, которое предусматривает именно деятельность лица в качестве источника дохода, т.е. подчеркивается его зависимость от воли и сознания человека. На основании этого делается вывод о том, что объект налога характеризуется преимущественно как действие, поскольку событие носит случайный характер и не может отражать связь между субъектом и предметом налога, действия же характеризуются зависимостью от воли субъекта, их осуществляющего. При этом не отрицается существование ситуации, когда в качестве основания возникновения налоговой обязанности рассматривается совокупность юридических фактов, одним из которых может являться юридический факт-событие. В качестве примера приводится конструкция объекта налога на имущество, в которой основанием возникновения обязанности по уплате налога, кроме факта владения имуществом, должно быть истечение срока, равного календарному году <1>.
--------------------------------
<1> См. подробнее: Журавлева О.О. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Дис.... канд. юрид. наук. М., 2003. С. 135 - 163.
Исходя из положения о том, что объект налога - это юридический факт, с которым связано возникновение обязанности уплаты налога, О.О. Журавлева оценивает отдельные объекты налогообложения, закрепленные законодательством о налогах и сборах, в числе которых называются: факт получения дохода, возникновения права на него, факт приобретения благ в результате использования дохода.
|
|
|
К фактам, подтверждающим получение дохода, относятся факты: возникновения права собственности, получения прибыли, реализации, передачи, выполнения работ, принятия наследства, заключения договора дарения, осуществления выплат, вознаграждений, совершения операций, осуществления определенной деятельности, наличия права собственности, возникновения прав на иные нематериальные блага. К фактам, подтверждающим использование дохода, могут быть отнесены факты: ввоза, вывоза, возникновения прав на благо, выполнения работ, оказания услуг и др. <1>.
--------------------------------
<1> См.: Журавлева О.О. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. С. 110 - 134.
О.О. Журавлева предлагает структурировать объекты налогов (сборов) по следующим основаниям. Объекты налога (сбора) допустимо классифицировать по субъекту обязанности его уплаты. Объекты налога могут быть фактами возникновения прав на блага в результате использования лицом своего дохода и фактами возникновения права на доход. Указанные элементы юридической конструкции налога автор делит на факты возникновения права, факты оказания услуг, факты выполнения работ и факты наличия прав.
Объекты налога как факты наличия права собственности следует различать по предмету налога, а как факты возникновения права они могут быть разделены на группы в зависимости от вида права и основания его возникновения.
По предмету налога факты возникновения права могут быть фактами возникновения права собственности, фактами возникновения иных имущественных прав, а также фактами возникновения неимущественных прав. Факты возникновения права собственности классифицируются в зависимости от вида предмета налога; факты возникновения иных имущественных прав и факты возникновения неимущественных прав - по видам указанных прав.
Прямые налоги (налоги на доходы), предметом которых является годовой доход, имеют в качестве объекта налога совокупность юридических фактов истечения календарных сроков и получения дохода (возникновения права на доход) или получения выгод материального характера, связанных с владением непотребляемыми благами. В результате выделяются объекты налога - простые юридические факты и совокупности юридических фактов. Факты выполнения работ различаются по видам выполненных работ, факты оказания услуг - по видам оказанных услуг.
|
|
|
Объекты сборов структурируются в зависимости от содержания встречного предоставления на факты получения права и факты получения "услуги" со стороны компетентного органа. Объекты сборов - факты получения права могут быть классифицированы по видам этих прав. Аналогично объекты сборов - факты получения услуги предлагается подразделить по видам услуг, а также в зависимости от вида оказывающих их компетентных органов <1>.
--------------------------------
<1> См.: Журавлева О.О. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. С. 15, 16; Она же. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Дис.... канд. юрид. наук. С. 135 - 163.
Поскольку факт возникновения права собственности может иметь различные основания, в том числе сделки, необходимо, чтобы сделка была заключена правомочными на то сторонами в установленной законом форме с соблюдением всех законодательных требований и ограничений. Если объектом налога является факт оказания услуг, то в случаях, определенных законом, требуется установить наличие лицензии на право оказания услуг, выполнения работ. Относительно прямых налогов, предметом которых является недвижимое имущество, надо иметь в виду следующее: правовые последствия для сторон возникают только после государственной регистрации перехода соответствующего права. Автор указывает, что если объектом налога является факт возникновения права на благо в результате совершения возмездной сделки, то для установления момента возникновения обязанности по уплате налога могут быть использованы факты получения встречного предоставления (оплаты). Однако в ряде установленных законом или договором случаев момент поступления встречного предоставления может и не совпадать с моментом потребления или получения дохода. Если предметом налога является нематериальное благо, то следует обратить особое внимание на разрешенные законом способы передачи исключительных имущественных прав. Закрепление в законе обязанности по государственной регистрации объекта исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и их перехода позволяет использовать в качестве доказательств возникновения обязанностей по уплате налога данные соответствующих государственных реестров <1>.
|
|
|
--------------------------------
<1> См.: Журавлева О.О. Объект налога (сбора) как категория налогового права: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. С. 16, 17.
Также через категорию юридического факта определяет объект налогообложения А.В. Чуркин: это то или иное обстоятельство общественной (хозяйственной) жизни, с наличием которого законом связывается возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Подобное обстоятельство должно отвечать следующим признакам:
1) быть зафиксировано в установленной законодательством процедурно-процессуальной форме;
2) быть связано с процессом (явлением) хозяйственной жизни и (или) предполагать возможность появления у налогоплательщика источника дохода;
3) быть связано с воздействием со стороны налогоплательщика на определенный предмет налогообложения, направлено на использование предмета налогообложения или распоряжение им либо предполагать возможность такого воздействия <1>.
--------------------------------
<1> См.: Чуркин А.В. Понятие объекта налогообложения и проблемы его определения в законодательстве: Автореф. дис.... канд. юрид. наук. М., 2002. С. 9, 10.
При этом подчеркивается, что не следует смешивать объект и предмет налогообложения. В качестве последнего признаются отдельные виды объектов гражданских прав, использование либо наличие которых выступает источником появления либо предполагает появление у налогоплательщика дохода (недвижимость, земельные участки, товары и проч.) <1>.
--------------------------------
<1> Там же. С. 17.
По мнению А.В. Чуркина, основанием для налогообложения могут выступать явления и факты именно экономической жизни, которые по смыслу п. 2 ст. 44 НК РФ являются теми предусмотренными законодательством о налогах и сборах обстоятельствами, с возникновением которых связывается появление обязанности по уплате налогов. Именно обстоятельства экономического свойства предопределяют появление объекта налогообложения как юридической категории, которая, будучи определенно и должным образом сформулированной в акте законодательства о налогах и сборах, служит юридическим основанием возникновения обязанности лица уплатить в установленные законом сроки конкретный налог. А.В. Чуркин поддерживает утверждение В.И. Слома о том, что юридически значимым фактом, порождающим обязанность по уплате налога (объект налогообложения), может стать лишь тот факт, который свидетельствует о получении прибыли, возникновении дохода, приобретении имущества, увеличении его стоимости, появлении иного материального блага как в результате экономической деятельности налогоплательщика, так и по другим основаниям, не связанным с такой деятельностью (например, наследование, дарение). В результате делается вывод: значение объекта налогообложения как правового основания, необходимого для реализации нормы права, выявляет его правовую сущность как юридического факта <1>.
|
|
|
--------------------------------
<1> См.: Чуркин А.В. Указ. соч. С. 14, 15.
А.В. Чуркин вступил в полемику с авторами, считающими, что юридический факт - самостоятельная правовая категория, принадлежащая к той подсистеме механизма правового регулирования, ядром которой является правоотношение. Анализируя природу юридического факта, А.В. Чуркин пишет, что взгляд на объект налогообложения как определенный юридический факт, с которым связывается возникновение обязанности по уплате налога, не отрицает самостоятельности правовой категории юридического факта и не умаляет ее правового значения как основания возникновения, изменения и прекращения правоотношения. Возникновение обязанности по уплате налога (основанной на определенном юридическом факте) автоматически не влечет возникновения правоотношения по уплате соответствующего налога. О наличии правоотношения можно говорить лишь в том случае, когда предоставленные законом субъектам полномочия получают реальное (объективированное) выражение в виде определенных действий (воздержания от их совершения). Наличие же обязанности по уплате налога лишь предопределяет, обусловливает такие действия. В этом смысле юридический факт, с которым связывается возникновение обязанности по уплате налога, в определенный момент выступает в качестве одного из элементов, вызывающих движение правоотношения фактического состава, не теряя при этом самостоятельного юридического значения <1>.
--------------------------------
<1> См.: Чуркин А.В. Указ. соч. С. 15, 16.
В качестве примера точки зрения, с которой спорил А.В. Чуркин, можно привести позицию Н.П. Кучерявенко, по словам которого юридические факты связаны с регулированием налогообложения, но не в качестве объектов налогообложения, а только в качестве оснований возникновения налоговых правоотношений. В противном случае юридический факт будет порождать налоговое правоотношение, а объект налогообложения при этом будет отсутствовать. Он предлагает опираться на то, что объект налогообложения может связываться с юридическим фактом, однако таким, который порождает только обязанность уплаты налога, а не реализацию налоговой обязанности в целом. По мнению этого ученого, объект налогообложения (имущество, доход и т.д.) не может быть абсолютно идентичен юридическим фактам (действиям, событиям), поэтому, учитывая их непосредственную связь, важно все-таки проводить четкое разграничение. Как пишет Н.П. Кучерявенко, нельзя исходить из того, что объект налогообложения как юридический факт порождает налоговую обязанность. Объектом налогообложения может быть стоимость товаров, доход или его часть, оборот по реализации товаров и т.п. <1>.
--------------------------------
<1> См.: Кучерявенко Н.П. Курс налогового права: В 2 т. / Под ред. Д.М. Щекина. М., 2009. Т. 1: Общая часть. С. 612, 613.
Как указывает названный автор, объект налогообложения выражает сложную конструкцию отношений, увязывающих возникновение обязанности по уплате налога у отдельного лица и основание этой уплаты, связанное с особенностями правового режима определенной вещи, явления, предмета. Исходя из вышеизложенного, Н.П. Кучерявенко поддерживает предложенные А.В. Чуркиным признаки объекта налогообложения:
1) объект налогообложения представляет собой имущество, стоимость (или ее часть) либо иные основания, имеющие стоимостное, количественное или физическое выражение;
2) объект налогообложения представляет собой такое основание, которое порождает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога;
3) объект налогообложения как основание возникновения у налогоплательщика обязанности по уплате налога должен иметь обязательное законодательное закрепление.
Однако, присоединяясь к сформулированным А.В. Чуркиным признакам, Н.П. Кучерявенко оговаривает: представляется, что наиболее точно рассматривать объект налогообложения как основание возникновения обязанности по уплате налога, а не как "условие, порождающее обязанность уплаты налога" <1>. В качестве видов объектов налогообложения автор выделяет доход, прибыль, добавленную стоимость, реализацию товаров (работ, услуг), стоимость, специальное использование природных ресурсов и имущество <2>.
--------------------------------
<1> Кучерявенко Н.П. Указ. соч. С. 617.
<2> Там же. С. 618 - 631.
Итак, практически все авторы подчеркивают, что к числу юридических фактов, порождающих налоговые правоотношения, относятся прежде всего действия, а не события, т.е. факты, наступление которых зависит от воли и сознания людей. Следовательно, именно частная воля оказывает влияние на формирование объекта налогообложения, в чем проявляется генетическая связь гражданских и налоговых правоотношений.
§ 3. Значение каузы сделок для налоговых правоотношений.
Недействительные сделки
Значение для налоговых правоотношений частной воли, связанной как с формированием фактических предпосылок для возникновения налогового правоотношения, так и с экономическим основанием для уплаты налога - объектом налогообложения, проявляется в сделках.
Отталкиваясь от, казалось бы, частного вопроса - изменения квалификации сделок в целях налогообложения, видим, что возможно получить выводы, далеко выходящие за пределы проблемы доначисления налогов и относящиеся к общим, системным вопросам взаимодействия гражданского и налогового правоотношений.
Понятие изменения квалификации сделок дано в подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, в соответствии с которым взыскание налога в судебном порядке производится в том числе с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика. Реализуя полномочия в налоговой сфере, налоговый орган для защиты публичных интересов определяет квалификацию и дает оценку содержания сделки или характера деятельности налогоплательщика, т.е. имеет дело непосредственно с явлениями гражданско-правовой сферы, входит в эту сферу, несмотря на то что такое вхождение осуществляется "для целей налогообложения". В связи с этим проблема системного взаимодействия гражданского и налогового права приобретает здесь принципиальное практическое значение.
Мировая практика знает несколько доктрин, применяемых судами для признания сделок не соответствующими требованиям законодательства по мотивам их заключения в целях уклонения от уплаты налогов, поэтому следует перечислить основные, наиболее распространенные доктрины, связанные с оценкой природы сделок.
Доктрина "существо над формой" направлена на определение налоговых последствий сделок, когда юридические последствия, вытекающие из сделки, определяются в большей степени ее существом, нежели формой. Если форма сделки не соответствует отношениям, которые фактически реализуются между сторонами по сделке, то возникают налоговые последствия, соответствующие существу сделки или реально возникшим отношениям, наличие которых стороны могли и не предполагать. При этом заинтересованное лицо, используя такой механизм, также может доказать, что существо действий должно превалировать над незначительными упущениями в форме сделки при ее заключении.
Доктрина "деловой цели" означает, что сделка, дающая определенные налоговые преимущества для ее сторон, может быть признана недействительной, если она не достигает деловой цели, при этом для предупреждения уклонения от уплаты налогов собственно налоговая экономия деловой целью сделки не признается. В большинстве таких случаев говорят о наличии мнимых сделок, заключенных исключительно в целях обхода налога.
Доктрина "сделки по шагам" служит для определения налоговых последствий притворных сделок. В результате суд при рассмотрении конкретной сделки оценивает только реально достигнутые итоги сделки, а не все промежуточные операции.
В литературе высказывается точка зрения, согласно которой доктрина "сделки по шагам" имеет много общего как с доктриной "существо над формой", так и с доктриной "деловой цели", а применяется, как правило, в тех случаях, когда налоговые власти доказывают, что разделение единой сделки на ряд промежуточных "шагов", совершаемых с незначительными временными разрывами, имело целью лишь уклонение от уплаты налогов. Результатами применения доктрины могут быть отказ от предоставления налоговых льгот, на которые стороны могли рассчитывать при дроблении сделки, установление обязанности уплачивать налоги, соответствующие основной сделке, и в ряде случаев - применение мер ответственности за уклонение от уплаты налогов <1>.
--------------------------------
<1> См.: Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2000. С. 594 - 596.
Кроме перечисленных, существуют и иные, менее распространенные судебные доктрины, например:
- доктрина "игнорирования правосубъектности организации". Суды могут игнорировать корпорацию как отдельную облагаемую налогом организацию - субъект права, если такая корпорация не преследует настоящей деловой цели или если корпорация фиктивна;
- доктрина "фиктивных и недействительных сделок". Под фиктивной сделкой понимается сделка, предназначенная породить юридически законные права и обязанности, отличные от фактических прав и обязанностей, созданных между сторонами, а недействительной сделкой считается сделка, которая не была совершена в соответствии с намерениями налогоплательщика <1>.
--------------------------------
<1> См.: Савсерис С.В. Категория "недобросовестность" в налоговом праве. М., 2007. С. 106.
Очевидно, что практически каждая из этих доктрин затрагивает вопросы оценки правовой природы договоров, в том числе проблемы недействительности сделок.
Д.В. Винницкий отмечает, что законодательством не определено понятие "юридическая квалификация сделки", и, опираясь на судебную практику, предлагает понимать под ним определение вида сделки (договора), ее существенных условий, ее действительности. Он выделяет следующие основные разновидности подобной переквалификации:
1) простая переквалификация, основанная на толковании содержания договора (не требует использования специальных процедур);
2) переквалификация отдельных условий сделки (договора), в том числе о цене и о сроке исполнения;
3) переквалификация, исходя из экономического содержания сделки (цепочки сделок), с учетом ее гражданско-правовой оценки на предмет притворности или мнимости;
4) переквалификация статуса налогоплательщика, в том числе как лица, претендующего на налоговые льготы (и (или) освобождения), а также пересмотр в целях налогообложения достоверности регистрационных данных о местонахождении (месте деятельности) налогоплательщика на территории РФ.
Последние три разновидности переквалификации должны осуществляться налоговым органом в рамках специальных процедур налогового контроля, дополнительно предусмотренных в гл. 14 НК РФ <1>.
--------------------------------
<1> См.: Винницкий Д.В. Проблемы разграничения налогового планирования и действий, направленных на уклонение от налогообложения // Журнал российского права. 2006. N 11. С. 57.
Таким образом, одна из межотраслевых проблем, которая возникает в связи с изменением квалификации сделок, это проблема толкования договоров и значение для деятельности налоговых органов и судов ст. 431 ГК РФ.
Характер соотношения институтов толкования договора и изменения квалификации сделок невозможно определить без достижения четкости в оценке содержания самой категории "изменение квалификации", поскольку законодательство не содержит ее легального определения. Однако даже в отсутствие единого представления о том, что следует понимать под изменением юридической квалификации сделки, буквальное содержание указанной категории представляется весьма конкретным.
Если изменение юридической квалификации не относится к условию о цене сделки, такая переквалификация должна в обязательном порядке предполагать иные выводы о гражданско-правовой природе сделки или ее отдельных условий, нежели те, которые делают сами ее участники, основываясь на внешнем выражении собственной воли. Переквалификация - это не уточнение квалификации, не разъяснение ее в случае, если природа сделки или ее отдельного условия неясна. Переквалификация фактически означает, что условия сделки, закрепленные соглашением сторон, не соответствуют совершенным во исполнение данного договора действиям, данной хозяйственной операции. Представляется, что неверно говорить о переквалификации и тогда, когда налоговые органы выявляют ошибки учета сделки в целях налогообложения. Изменение квалификации не проясняет, не уточняет, а именно изменяет уже имеющееся точное представление. В противном случае сама категория "изменение юридической квалификации сделки" будет использоваться в противоречии с ее же собственным буквальным смыслом.
В литературе не наблюдается единства мнений относительно переквалификации сделок и ее значения в целях налогообложения. Некоторые считают, что при включении в налоговое законодательство категории "переквалификация" не ставилась цель ее введения в качестве специального института либо самостоятельного метода налогового контроля. Однако отсутствие в нормативных актах самого понятия "юридическая квалификация сделок" и механизмов его практического применения привело к тому, что налоговые органы определяли свои выводы о возникновении налоговых обязательств налогоплательщиков и об их объеме не только исходя из указанных налогоплательщиком условий заключенных сделок и совершенных операций, но и с учетом обнаруженного самим налоговым органом понимания действительной сути таких сделок и операций. При этом суд лишь оценивает обоснованность доводов налоговых органов, но сам не осуществляет переквалификацию сделок <1>.
--------------------------------
<1> См.: Попов А.В. Реализация налоговыми органами права на изменение юридической квалификации совершенных налогоплательщиком сделок // Вестник ФАС Московского округа. 2010. N 4. С. 68, 70.
Как определение объема прав и обязанностей, исходя из вмененной налогоплательщику юридической формы, соответствующей подлинному экономическому содержанию операции, отраженной налогоплательщиком не в соответствии с ее действительным экономическим смыслом, описывает налоговую переквалификацию М.В. Корнаухов. Основанием переквалификации сделки в целях налогообложения является фиктивность юридической формы, использованной налогоплательщиком для необоснованного получения налоговой выгоды, а результатом - доначисление сумм налога исходя из налоговых последствий вмененной юридической формы, соответствующей действительной экономической деятельности <1>.
--------------------------------
<1> См.: Корнаухов М.В. Методология споров об обоснованности налоговой выгоды // Налоги (журнал). 2008. N 1.
Отмечая отсутствие в гражданском законодательстве такого правового института, как изменение квалификации сделки, А.В. Брызгалин делает вывод: пересмотр гражданско-правовых отношений в данном случае может осуществляться исключительно в целях налогообложения. Это означает, что взыскание налога в судебном порядке должно производиться не только в случае, когда, по мнению налоговых органов, имеет место заключение ничтожной или оспоримой сделки, но и во всех иных случаях пересмотра того или иного налогового режима сделки, например, когда речь идет о признании договора незаключенным или когда фактические действия сторон (и выбранный ими режим налогообложения) не соответствуют характеру их гражданско-правовых отношений <1>.
--------------------------------
<1> См.: Брызгалин А.В. Налоговое право: теория и практика.
В.А. Белов расценивает законодательно закрепленную в положениях ст. 45 НК РФ возможность изменения юридической квалификации сделки, совершенной налогоплательщиком, как право налоговых органов использовать юридическую природу сделок, совершенных налогоплательщиком, для определения обязанности по уплате налога. При этом представления налогоплательщика и налогового органа о юридической природе совершенных последним сделок могут быть различны. По мнению В.А. Белова, возможность переквалификации сделок со стороны налоговых органов противоречит принципу свободы договора. Кроме того, гражданское законодательство не предусматривает полного перечня всех видов договоров, оно разрешает заключать и иные договоры, не противоречащие законодательству, в том числе смешанные. Вопрос об опровержении сделок, во исполнение которых совершены какие-либо фактические действия, и сделок, благодаря которым достигнуты абсолютно-правовые результаты, с которыми налоговое законодательство связывает уменьшение налогооблагаемой базы, снижение налоговых ставок, прекращение налоговых обязанностей или возникновение встречных требований налогоплательщиков к бюджету, может быть обсуждаем только при предоставлении налоговым органам возможности вмешательства в частные дела налогоплательщиков, в частности, в их оперативно-хозяйственную деятельность, но действующее законодательство подобного права налоговым органам не предоставляет <1>.
--------------------------------
<1> См.: Белов В.А. К вопросу о недобросовестности налогоплательщика. Критический анализ правоприменительной практики. М., 2006.
Высказывается точка зрения, в соответствии с которой юридическая квалификация сделки в целях налогообложения отличается от ее юридической квалификации с точки зрения гражданско-правовых целей правотворчества или правоприменения. Как пишет М.В. Карасева, дать юридическую квалификацию сделки в целях налогообложения - это значит осуществить ее идентификацию с точки зрения координации с материальными элементами юридической конструкции налога - объекта налогообложения и (или) налоговой базы, налоговой льготы. Суд при рассмотрении вопроса об изменении квалификации сделки должен дать идентификацию объекта гражданских права или, что более верно, факта исполнения по сделке с точки зрения координации с объектом налогообложения либо дать идентификацию сущности сделки с точки зрения ее координации с налоговой базой, а иногда и налоговой льготой <1>. Кроме того, она разделяет переквалификацию сделок в целях налогообложения налоговым органом и юридическую квалификацию сделок (договора) в целях налогообложения <2>. Поскольку притворная сделка может уменьшать налогооблагаемую базу, налоговый орган должен осуществить переквалификацию сделки и взыскать недоимку через суд. При этом, как подчеркивает М.В. Сенцова, порочность гражданско-правовой сделки не отменяет налоговых последствий, которые возникают, но требует уточнения в связи с гражданско-правовой переквалификацией сделки. Переквалификация осуществляется только в том случае, если, по мнению налогового органа, нарушены требования налогового законодательства об определении налоговой базы по конкретному налогу, и именно этот акт является поводом для переквалификации сделки (договора) в целях налогообложения. При переквалификации сделки речь идет о квалифицирующих признаках сделки, заданных нормой налогового права, а в случае с юридической квалификацией сделки в целях налогообложения определяющими являются нарушения требований налогового законодательства об определении налоговой базы по конкретному налогу <3>.
|
|
|
