Т а б л и ц а 7.3. Расчет отклонений в оплате труда при изменении состава работающих 5 глава

37. Управленческий учет:

а) обязателен для каждого предприятия;

б) не обязателен;

в) не обязателен, но желателен.

38. Управленческий учет:

а) охватывает всю деятельность предприятия;

б) предназначен для измерения затрат и результатов деятельности;

в) включает то, что считается полезным для предприятия, в том числе
бухгалтерский-учет.

39. Управленческий учет:

а) регламентируется государством;

б) не регламентируется государством;

в) регламентируется государством в части состава затрат предприятия,
включаемых в себестоимость.

40. В управленческом учете:

а) применение счетов и двойной записи обязательно;

б) невозможно применять систему счетов и двойной записи;

в) применение счетов и двойной записи необязательно, но считается
высшей формой организации учета для управления.

41. Управленческий учет:

а) ведется без допущения вариантов расчета итоговых показателей;

б) предполагает вариантность расчетов;

в) допускает сочетание того и другого подхода.

Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат

и результатов деятельности хозяйственных

организаций

2.1. Понятия, виды и соотношения затрат и результатов деятельности предприятия

Понятия затрат и результатов деятельности предприятия

Основными понятиями для характеристики и измерения затрат хо­зяйствующего субъекта в системе управленческого учета являются пла­тежи, расходы, затраты, издержки производства и обращения.

Платежи представляют собой уплату в наличной или безналич­ной форме денег и других платежных средств. В этих случаях пред­приятие выступает в качестве плательщика. Поставленные товары и услуги обычно оплачиваются с некоторой задержкой платежа. Кроме непосредственной оплаты возникает кредиторская задолженность по­купателя перед поставщиком. Совокупность этой задолженности и платежей объединяется общим понятием расхода. Таким образом, в отличие от финансового учета к расходам по обычным видам деятель­ности в управленческом учете относят платежи и кредиторскую за­долженность, связанные с приобретением материально-производст­венных запасов и других активов. В финансовом учете согласно Меж­дународным стандартам финансовой отчетности (МСФО 1) расходы обычно принимают форму оттока, или убыли, истощения активов, в том числе денежных средств или их эквивалентов, запасов, основных средств.

Затратами в управленческом учете являются выраженные в денеж­ной форме совокупные издержки живого и овеществленного труда в процессе предпринимательской деятельности в течение определенно­го периода времени. Это затраты на маркетинг, логистику, воспроиз­водство активов, расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки или использования материально-производственных запа­сов для изготовления (добычи) продукции, выполнения работ и ока­зания услуг и их продажи, а также реализации (перепродажи) товаров.

54 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

Часть затрат может быть нейтральной к процессу производства и вклю­чаться в их общую сумму в соответствии с налоговым законодательст­вом, ценовым регулированием или по счетно-техническим соображе­ниям. К нейтральным затратам относят, например, налоги и прирав­ниваемые к ним платежи за счет себестоимости, а также так называе­мые калькуляционные расходы.

Соответственно затратам, представляющим собой отток средств, связанных с предпринимательской деятельностью, в управленческом учете различают приток денежных, имущественных и других платеж­ных средств в результате этой деятельности. Он характеризуется поня­тиями прихода (поступления) платежных средств, дохода от предпри­нимательской деятельности, выручки от продаж, добавленной стои­мости.

Под приходом средств понимается их поступление в наличной де­нежной или безналичной формах, когда предприятие выступает в ка­честве ремитента (получателя) платежа. Если поставленные товары или предоставленные потребителям услуги оплачиваются не сразу, воз­никает дебиторская задолженность покупателей. Совокупность посту­пивших в отчетном периоде платежных средств и дебиторской задол­женности по отгруженной (отпущенной) продукции и потребленным услугам является выручкой. Как и затраты, выручка может быть ней­тральной, не связанной с производственной деятельностью организа­ции, например от продажи списанного оборудования.

К доходам, кроме выручки от продажи продукции и товаров, по­ступлений, связанных с выполнением работ, оказанием услуг, относят платежи за временное владение и использование своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения и других видов интеллекту­альной собственности, от участия в уставных капиталах других орга­низаций и т.п.

В более широком смысле доходом организации признается увеличе­ние экономических выгод в результате поступления активов в виде денежных средств и иного имущества, а также погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключени­ем вкладов участников (собственников имущества).

В управленческом учете в качестве результата деятельности призна­ется часть этих доходов, обеспечиваемая производством и продажей продукции, работ, услуг. Чтобы определить эту часть, вводится понятие производственной выручки.

В широком понимании в соответствии с МСФО 18 «Выручка» к ней относятся валовые поступления экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящие к увеличе­нию капитала предприятия, иному, чем за счет взносов собственников.

2.1. Понятия, виды и соотношения.затрат и результатов деятельности предприятия 55

В российской практике под выручкой понимают доходы от обычных видов деятельности. Она не включает доходы от операционной и иной финансовой деятельности, а также так называемые чрезвычайные до­ходы. Производственная выручка исключает внереализационные до­ходы, но в ней могут быть обособлены доходы от производственных инвестиций. Поступившие на счета учета денежных средств организа­ции дивиденды, проценты, арендные и лицензионные платежи выруч­кой в управленческом учете не считаются.

Сальдо, полученное в результате сопоставления производственной выручки от продаж (общая выручка минус нейтральные поступления) и производственных затрат (общие затраты минус нейтральные), ха­рактеризует производственный результат деятельности предприятия. Внереализационный результат получается путем вычитания из ней­тральной выручки и поступлений нейтральных затрат. Он показывает, чего добилось предприятие в других сферах деятельности, кроме про­изводственной. Общий финансовый результат деятельности предпри­ятия включает производственный и финансовый результаты и должен соответствовать величине балансовой прибыли или убытка.

Сравнительно новым для отечественных предприятий является ре­зультатный показатель добавленной стоимости. Различают валовую и чистую добавленную стоимость. Валовая добавленная стоимость в мас­штабах народного хозяйства и предприятия представляет собой раз­ность между выпуском товаров и услуг и их промежуточным потреб­лением. Если из валовой добавленной стоимости вычесть потребление основного капитала в виде сумм амортизации, получим показатель чис­той добавленной стоимости. Он выражает вновь созданную в текущем периоде стоимость, добавленную к стоимости потребленных в процессе производства товаров и услуг.

Виды затрат

Создание предприятия и его функционирование требуют значи­тельных затрат материальных, трудовых и денежных ресурсов. В сто­имостном выражении это первоначальные инвестиции и последую­щие затраты капитальных вложений, текущие (в пределах года) из­держки основной деятельности, внереализационные и операционные расходы.

Первоначальные затраты капитала — это расходы на приобрете­ние, строительство или аренду основных средств и другого имущества, наем рабочей силы и ее оплату до поступления дохода, организацион­ные расходы на получение лицензий на право деятельности, регистра­цию предприятия и т.п. Источниками этого вида затрат капитала яв-

56 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

ляются собственные средства учредителей, паевые взносы участников, средства, полученные от продажи акций, инвестиционные кредиты и займы.

В дальнейшем в процессе функционирования предприятие продол­жает осуществлять капитальные вложения на расширение производства и сбыта продукции, покупку новых машин и оборудования, освоение новых рынков и т.п. Как и первоначальные затраты капитала, они носят разовый характер, но осуществляются преимущественно за счет полученной прибыли и накопленной амортизации. Измерение и ана­лиз величины и эффективности инвестиций — особый раздел управ­ленческого учета, ориентированный прежде всего на выбор наиболее рационального варианта капитальных вложений и оценку влияния его реализации на основные показатели деятельности создаваемой или функционирующей организации.

Внереализационные и операционные расходы непосредственно от ос­новной деятельности предприятия не зависят. Их величина и целесо­образность определяются общей экономической конъюнктурой, си­туацией на рынке ценных бумаг, величиной ссудного процента, курсом рубля по отношению к ведущим валютам мира и т.п. Учет и контроль этих расходов ведется в системе финансового учета организаций.

Управленческий учет непосредственно связан с измерением затрат и результатов деятельности предприятия, анализом и оценкой их со­отношения. Ни одно управленческое решение нельзя осуществить без затрат, и от его реализации всегда ожидается или обеспечивается оп­ределенный результат.

Между затратами и результатами деятельности существуют опреде­лённые количественные и качественные зависимости, которые долж­ны быть оценены и измерены с общетеоретических позиций и, по воз­можности, исходя из математических соотношений. Решение этой проблемы усложняется тем, что затраты и результаты их осуществле­ния даже для отдельно взятого предприятия весьма разнообразны. Как правило, они не совпадают во времени и подвержены влиянию многих, иногда действующих в противоположных направлениях факторов. За­висимости между расходами и результатами деятельности редко носят функциональный характер, чаще всего они стохастические, но тем не менее существуют всегда.

Для понимания и анализа соотношения затрат и результатов необ­ходимо прежде всего исходить из их экономической сущности и со­держания, определяемых многими обстоятельствами, в том числе от того, на каком этапе жизненного цикла находится то или иное пред­приятие, насколько его доходы и расходы связаны с основной деятель­ностью.

2.1. Понятия, виды и соотношения затрат и результатов деятельности предприятия

Главный объект управленческого учета — текущие затраты основ­ной деятельности. Они отражают стоимость ресурсов, использованных в процессе изготовления (добычи) продукции, выполнения работ, ока­зания услуг. Эти затраты осуществляются за счет собственных оборот­ных средств (оборотного капитала) организации и возмещаются в вы­ручке от продажи продукции, товаров, работ, услуг. Возникает потреб­ность управления затратами производства и результатами продаж, со­поставления расходов и доходов основной деятельности, что составля­ет основу целевого назначения управленческого учета.

Состав, методы измерения и оценки затрат в управленческом учете могут существенно отличаться от финансового учета. Это проявляется уже в классификации издержек производства и сбыта. В дополнение к существующей в финансовом учете и отчетности классификации за­трат в учете для внутреннего управления выделяют релевантные и не­релевантные расходы, реальные и вмененные издержки, внешние, внутренние, постоянные, переменные, валовые, приростные и пре­дельные затраты. В западной литературе по управленческому учету иногда встречаются и другие группировки и обозначения расходов предприятия, используемые в учете для управления, например воз­вратные и безвозвратные, устранимые и неустранимые расходы, ин-крементные, альтернативные затраты и т.п.

Важное значение в управленческом учете имеет деление затрат на зависящие от принимаемого решения (релевантные) и независящие, неизбежные при любом варианте решения (нерелевантные) расходы. Релевантность или нерелевантность тех или иных издержек производ­ства и сбыта зависит от вида, назначения затрат и специфики прини­маемого управленческого решения. Нерелевантными всегда являются расходы прошлых отчетных периодов, на которые уже нельзя повли­ять, а также большая часть текущих затрат, зависящих от продолжи­тельности периода, за который определяется их величина. К полностью регулируемым расходам обычно относят прямые затраты основной де­ятельности, к частично регулируемым (произвольным) — издержки на маркетинговые исследования, НИОКР, сервисное обслуживание. Сла­бо регулируемые затраты имеют место в административных и функци­ональных управленческих службах предприятия. Степень релевант­ности издержек зависит от специфики конкретных производств и предприятий, применяемой ими технологии, особенностей организа­ции и структуры управления. На нее влияет длительность периода вре­мени, за который учитываются затраты, уровень полномочий долж­ностных лиц, принимающих решения. Единой методики учетной группировки расходов по степени релевантности нет и быть не может.

58 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

Учет релевантности издержек может существенно повлиять на при­нимаемые решения по управлению.

Пример 2.1. Несколько лет назад предприятие приобрело материал по цене 300 руб. и использовало его для изготовления продукции с расходами на обработку, управление и сбыт в размере 200 руб. на единицу. Остаток материала не может быть продан и использован на другие цели, но есть предложение другого заказчика изготовить из него продукцию с немедленной или предварительной оплатой по цене 400 руб. за единицу. Если исходить из бухгалтерского принципа измерения: 300 руб. + 200 руб. = = 500 руб., то это предложение должно быть отклонено как не позволяющее покрыть выручкой предстоящие расходы, но если учесть только релевантные затраты — 200 руб., то заказ целесообразно принять, поскольку обеспечивается загрузка производственных мощностей и использование материалов, которые иначе пришлось бы списать в убыток. К тому же предприятие получит дополнительные денежные средства, использование которых в обороте может полностью или частично возместить потери от недовозмеще-ния всех затрат, которых в любом случае избежать невозможно.

С релевантными и нерелевантными затратами непосредственно связано понятие устранимых и неустранимых, т.е. принимаемых и не принимаемых в расчет при выборе варианта решения, расходов. Уст­ранимые расходы — это затраты, которых можно избежать при ином варианте альтернативного решения. Неустранимых расходов избежать невозможно. При принятии оптимального решения принимают во внимание устранимые затраты.

В рассмотренном примере 2.1 затраты на покупку материала являются неустрани­мыми, они были произведены в прошлые отчетные периоды, давно списаны со счетов денежных средств и возврату по условиям примера не подлежат. Расходы на обработку и сбыт, наоборот, являются устранимыми, а следовательно, должны приниматься в рас­чет при принятии решений. В таких случаях выбирается тот вариант решения, который обеспечивает доход, превышающий устранимые затраты. В рассмотренном примере этот доход в расчете на единицу заказа составляет: 400 руб. — 200 руб. = 200 руб.

Своеобразной и специфичной для управленческого учета является необходимость различать реальные (бухгалтерские) затраты и экономи­ческие расходы, включающие кроме реальных еще и вмененные издерж­ки. На любом предприятии материальные, трудовые и денежные ре­сурсы ограничены, ограничены и возможности их использования, по­скольку производственные мощности — это тоже ресурс. Чтобы уве­личить производство какого-либо товара или освоить выпуск нового изделия, приходится снижать производство других.

Вмененные затраты характеризуют издержки иной альтернативы, которая заменяется более предпочтительной. Это всегда дополнитель­ные затраты, отнесенные на объект их учета, несмотря на отсутствие фактической операции-основания, отраженной в бухгалтерском учете. Невнимание к ним, недоучет их величины могут привести к непра­вильным решениям. Это особенно важно при калькулировании себе-

2.1. Понятия, виды и соотношения затрат и результатов деятельности предприятия 59

стоимости продукции, работ и услуг для целей ценообразования, оцен­ки эффективности инвестиционных проектов и других предстоящих расходов. Вмененные затраты обычно включают величину упущенной прибыли, издержки риска, амортизацию по уже списанным объектам основных средств, процент на капитал и другие так называемые каль­куляционные расходы.

В управленческом учете необходимо отличать внешние расходы от внутренних затрат организации. К внешним относят денежные расходы на приобретение сырья, топлива и других средств труда, оплату услуг сторонним поставщикам и подрядчикам. Внутренние затраты — это расход ресурсов для осуществления производственно-хозяйственной деятельности. Если предприятие в отчетном периоде произвело закуп­ку сырья, оно осуществило денежные расходы. Они превращаются в затраты по мере потребления сырья и материалов для производства и реализации продукции, работ и услуг. Внешние расходы влияют на оборот денежных средств, внутренние затраты — на результаты произ­водственно-хозяйственной деятельности.

В теории и практике управленческого учета выделяют так называе­мые инкрементные, или дифференциальные, затраты. Они представля­ют собой величину разности издержек двух сопоставимых вариантов решения. В одном из вариантов они могут отсутствовать полностью или присутствовать в меньшей или большей сумме. Дифференциаль­ные затраты и доходы чаще всего имеют место при производстве и продаже дополнительных единиц товара. Обычно такие затраты и до­ходы в расчете на единицу выпуска и продаж называют маржиналь­ными.

Маржинальные затраты на изготовление и сбыт, как правило, раз­личны при разных объемах производства и при увеличении продаж снижаются. Их величину находят путем деления переменных расходов на объем выпуска продукции, работ, услуг.

Особое значение в управленческом учете имеет деление затрат на постоянные и переменные. На нем базируется большинство расчетов по оптимизации соотношения «затраты—результаты», обоснованию мак­симальной по прибыли программы производства и сбыта, наиболее приемлемых цен и ценовой политики, систем директ-костинга, изме­рения приростных и предельных затрат, маржинальной себестоимости и дохода.

Основной критерий группировки затрат по степени переменнос­ти — их зависимость от изменения объема деятельности, с которой эти затраты связаны. Для организации в целом — это зависимость издержек от количества или стоимости выпущенной и реализованной продукции, товарооборота, величины оказанных услуг. Для подразде-

60 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

лений предприятия динамика затрат определяется изменением объе­ма их деятельности, измеряемом в натуральных, условно-натураль­ных, стоимостных показателях, в нормо- и машино-часах и других величинах.

В краткосрочном периоде, т.е. в пределах года (до изменения про­изводственных мощностей), затраты предприятия на основную дея­тельность можно подразделить на постоянные и переменные. Величи­на постоянных затрат определяется длительностью периода, за кото­рый их учитывают. Величина затрат не зависит от объема деятельности и не изменяется при его росте или уменьшении.

Переменные расходы в общей сумме изменяются с увеличением или уменьшением объема выпуска (реализации) продукции, степени использования производственных мощностей (более подробно о по­стоянных и переменных расходах см. 2.2).

В постоянной части они существуют даже тогда, когда предприятие не выпускает продукции, и увеличиваются главным образом при росте переменных затрат.

На основе показателя валовых издержек можно рассчитать средние затраты на выпуск единицы продукции и предельные маржинальные расходы, или дополнительные затраты, связанные с изменением ко­личества выпускаемых изделий (услуг) или добываемых полезных ископаемых. Чтобы получить средние затраты, нужно валовые из­держки определенного периода разделить на количество продукции в этом периоде. Предельные расходы находят путем вычитания вало­вых затрат при увеличении объема продукции на единицу или пря­мым счетом.

Пример 2.2. Рассмотрим возможности расчета разных видов затрат в управлен­ческом учете на условном примере.

Из данных табл. 2.1 видно, что предельные издержки (Я_Пр) представляют собой величину приращения переменных затрат при увеличении объема выпуска продукции на одну единицу ее измерения: 50 - 0 = 50 руб.; 78 - 50 = 28 руб.; 98 - 78 = 20 руб. и т.д.

Эта величина у постоянных затрат должна быть одинаковой, но степень перемен­ности других расходов может существенно влиять на ее изменение. Кроме того, общая сумма предельных издержек зависит от степени освоения производства продукции, из­менений, вносимых в ее состав, структуру выпуска, конструкцию и технологию изго­товления.

2.1. Понятия, виды и соотношения затрат и результатов деятельности предприятия 61

 

	Табли ца	2.1. Виды затрат в управленческом учете
Объем выпус­ка, ед.	Постоян­ные рас­ходы, тыс. руб.	Перемен­ные из­держки, тыс. руб.	Валовые расходы, тыс. руб.	Предель­ные из­держки, тыс. руб.	Средние постоянные расходы, руб.	Средние перемен­ные рас­ходы, руб.	Средние валовые расходы, руб.
V	Я/Ьс	Ауог	Лвал	^пр	Кпх:У	%огУ	/?вал-'^
					50,00	50,00	100,00
					25,00	39,00	64,00
					16,67	32,67	49,34
					12,50	28,00	40,50
					10,00	26,00	36,00
					8,33	25,00	33,33
					7,10	• 25,00	32,14
					6,25	25,50	31,75
					5,55	26,89	32,44
					5,00	30,00	35,00

Более точно предельные затраты можно исчислить путем диффе­ренцирования:

 

На практике предельные расходы чаще всего определяют путем со­поставления валовых затрат при разных объемах производства или продажи и деления полученной разности на изменение этого объема:

 

В условиях конкуренции изготовитель должен внимательно сле­дить за средними переменными издержками, предельными расходами и средними валовыми затратами. Информация о средних переменных издержках нужна для решения вопроса, производить (покупать для перепродажи) данный товар или нет. Производить (покупать) товар следует тогда, когда средние переменные издержки ниже ранее имев­шего место уровня или при достаточной ставке покрытия постоянных расходов.

62 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

Данные о величине предельных затрат используют при принятии решения о наилучшем, оптимальном для существующих условий объе­ме производства. Не всегда стремление максимально увеличить объем производства приводит к снижению себестоимости или средних вало­вых издержек изготовления (добычи) и сбыта продукции. В рассмот­ренном примере 2.2 оптимальный объем производства — 9 ед. Начиная с десятого изделия, себестоимость продукции возрастает, а следова­тельно, эффективность ее выпуска и реализации снижается. Основная причина этого явления — рост предельных затрат. Средние валовые издержки по изделиям, реализуемым на рынке, определяют для того, чтобы вычислить сумму прибыли или убытка по каждому их виду, т.е. определить степень рентабельности отдельных товаров.

Приростные, или дифференциальные, затраты представляют собой дополнительные расходы, возникающие в результате изготовления или продажи группы различных единиц продукции. В них может входить и часть постоянных издержек предприятия, зависящая от принимае­мого решения. В принципе, они во многом аналогичны предельным затратам организации и отличаются в основном тем, что характеризуют результат увеличения объема выпуска не единицы, а группы изделий. Показатели приростных затрат используют главным образом при оценке целесообразности освоения новых секторов рынка и организа­ции дополнительных мест сбыта продукции.

Для оценки эффективности предельных затрат вводят понятие пре­дельного дохода. Он равен дополнительному доходу от продажи еще одной единицы товара. Если реализация осуществляется по неизмен­ным ценам, предельный доход равен этой цене. Но поскольку в усло­виях рынка цена формируется под воздействием спроса и предложения и при увеличении количества предложения обычно снижается, пред­приниматель должен знать, в какой мере он может пойти на такое снижение и с какого объема продаж. Предельный доход в расчете на единицу продукции, как правило, меньше ее цены и уменьшается с ее снижением.

Производственная функция и функция издержек

В теории управленческого учета существуют понятия производст­венной функции и функции издержек.

Производственная функция отражает зависимость между факторами производства (количеством сырья и материалов, затратами рабочего времени и т.п. и объемом выпуска готовой продукции:

Х=/(У_ЬУ₂,...,У„), (2.4)

2.1. Понятия, виды и соотношения затрат и результатов деятельности предприятия 63

где X— выпуск продукции (в шт., кг, м, кВт-ч и т.п.); К,, У₂,... У„ — рас­ход ресурсов (материалов, рабочего времени, энергии и т.д).

Если общую сумму затрат на производство обозначить К, то фор­муле 2.4 можно придать вид:

Х~/(К). (2-5)

Верна и обратная зависимость:

Я =ДХ), (2.6)

т.е. производственные издержки зависят от объема деятельности.

Изменение факторов производства прежде всего влияет на объем выпуска продукции. При этом различают два варианта:

• ограниченная производственная функция — общее изменение факторов производства влияет на объем выпуска готовой продукции;

• замещаемая производственная функция — наряду с общим из­менением факторов производства возможны частные вариации одного из факторов производства (например, У\), и под их влиянием проис­ходит трансформация объема выпуска готовой продукции (рис. 2.1).

Рис. 2.1. Ограниченная и замещаемая производственные функции: Л — полное изменение факторов; В — частичное замещение факторов

Примером замещаемой функции является производственная функ­ция Кобба — Дугласа, основанная на двух из множества факторов:

Ограниченная и замещаемая производственные функции зависят от величины а: при изменении факторов производства в а раз общий объем выпуска продукции изменяется в А^а раз. Например, если объем выпуска продукции увеличивается в два раза при удвоении факторов производства, то а = 1, т.е. производственная функция является ли­нейной.

64 Глава 2. Теоретические основы исчисления затрат и результатов деятельности

где X — объем производства; К, — размер привлеченных средств (ка­питала); У₂ — затраты труда в стоимостном выражении; у — показатель эластичности производства X по отношению к затратам капитала и труда, 0<у< 1, уровень эластичности должен находиться в пределах еди­ницы; С — сошг.

⇐ Предыдущая12345678910Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: