Налогового законодательства

Единственное обстоятельство, отягчающее ответ­ственность, — совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за анало­гичное правонарушение (т. е. ответственность за повтор­ное правонарушение).

Вместе с тем вопрос об определении «аналогичного» правонарушения вызывает ряд проблем в контексте ин-

Глава 9. Правовое регулирование ответственности

терпретации ст. 112 и других статей НК РФ. Так, С. Д. Шаталов справедливо отмечает, что аналогичными могут быть признаны правонарушения, квалифицируемые по одной и той же статье гл. 16 Кодекса, а если статья содержит несколько составов правонарушений, выделен­ных в самостоятельные пункты, то по одному и тому же пункту¹. Во-вторых, аналогичными могут быть признаны правонарушения, которые, хотя и могут быть отнесены к разным составам и разным статьям гл. 16 НК РФ, но име­ют общие квалифицирующие признаки либо сходный ха­рактер действий виновного лица. В качестве примера ана­логичных правонарушений (предусмотренных разными пунктами одной статьи и даже разными статьями) С. Д. Ша­талов называет такие пары правонарушений, как наруше­ние срока постановки на учет (ст. 116 НК РФ) и уклоне­ние от постановки на учет (ст. 117); непредоставление на­логовому органу сведений о налогоплательщике (ст. 126) и неправомерное несообщение сведений налоговому орга­ну (ст. 129'). В то же время, по мнению автора коммента­рия, при определенных обстоятельствах правонарушения, предусмотренные одной и той же статьей, не могут быть признаны аналогичными.

Вместе с тем рассматриваемый вопрос остается дискус­сионным. Поэтому важным условием толкования этих норм является судебная практика. И еще одно замечание: со­ставы налоговых правонарушений до 1 января 1999г., между 1 января и 15 августа 1999г., а также после 15 августа 1999 г. определялись по-разному. По этому по­воду уместно привести конкретные судебные решения и постановления Высшего Арбитражного Суда РФ².

¹ См.: Комментарий к Налоговому кодексу Российской Фе­дерации части первой (постатейный) / Сост. и авт. коммент. С. Д. Шаталов. С. 518—519.

² См.: Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 июля 2003 г. № 2916/03 // Вестник ВАС РФ. 2004. № 1; Постановление Проезидиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 ноября 2000 г. № 9326/99 // Вестник ВАС РФ. 2001. № 3.

§ 4. Обстоятельства, отягчающие и смягчающие ответственность 297

Надо помнить, что конструкция «аналогичное право­нарушение» срабатывает, если на правонарушителя воз­лагалась ответственность за допущенное ранее налоговое правонарушение. Если такое правонарушение было обна­ружено, но производство по делу не велось или был пропу­щен срок привлечения к ответственности, или во взыска­нии налоговой санкции было отказано по иным основани­ям, последующее налоговое правонарушение нельзя считать повторным. И наконец, повторным налоговое правонару­шение считается лишь тогда, когда со дня вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговых санкций за новое правонарушение прошло не более 12 месяцев.

При наличии обстоятельства, отягчающего ответствен­ность правонарушителя, суд увеличивает размер штрафа, предусмотренного соответствующей статьей НК РФ на 100% (п. 4 ст. 114 НК РФ).

Статья 112 Кодекса прямо называет два вида обстоя­тельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Во-первых, это совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств. К данным обстоятельствам могут быть отнесены болезнь правонарушителя или членов его семьи, потеря работы, серьезные материальные затруднения. Эти обстоятельства должны быть связаны с правонарушением, служить его причиной. Кроме того, указанные обстоятельства распрос­траняются только на физических лиц, хотя в ст. 112 НК РФ отсутствует прямое указание на конкретную катего­рию лиц. Возможно, по этой причине некоторые ученые говорят о возможности применения данного правила к юридическим лицам (например, болезнь главного бухгал­тера организации привела к несвоевременному направле­нию налоговой декларации).

На наш взгляд, буквальное толкование правила ст. 112 НК РФ не дает каких-либо оснований для такого вывода. Признак «стечение тяжелых личных или семейных об-

Глава 9. Правовое регулирование ответственности

стоятельств» относится к физическим лицам, в том числе к индивидуальным предпринимателям¹.

Во-вторых, это совершение налогового правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу мате­риальной, служебной или иной зависимости. При таких обстоятельствах лицо действует вынужденно, свобода его воли определенным образом ограничивается внешним воз­действием. Принуждение может касаться различных сто­рон жизни лица и быть как физическим (ограничение сво­боды), так и психическим (угрозы причинить физический вред самому субъекту или его родным, лишить материаль­ной помощи, разгласить конфиденциальные сведения). Угрозы и принуждение должны быть конкретными, суще­ствующими и представлять реальную опасность для лица. Важное значение имеют не только содержание и форма угрозы, но и ее субъективное восприятие правонарушите­лем как обстоятельства, ставящего его в безвыходное по­ложение.

Материальная, служебная и иная зависимость дает о себе знать, когда правонарушение совершается под давле­нием другого лица, которое может существенно повлиять на соответствующее положение правонарушителя (высе­лить из квартиры, понизить зарплату, уволить, распрост­ранить позорящие сведения).

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, законом не ограничен. Согласно подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ смягчаю­щими суд может признать и другие обстоятельства, кото­рые непосредственно относятся к совершенному правона­рушению и личности правонарушителя. Например, в ка­честве смягчающих обстоятельств могут расцениваться такие обстоятельства, как совершение правонарушения впервые, незначительный ущерб, причиненный правона­рушением, несовершеннолетие субъекта и др.

¹ См.: Постановление Федерального арбитражного суда Вос­точно-Сибирского округа от 9 ноября 2000 г. Дело № Ф02-2383/ 2000-С1 // Долженко А. Я., Резников В. Б., Хохлова Н. Н. Судеб­ная практика по налоговым спорам. С. 168—169.

§ 5. Юридические санкции за нарушение законодательства 299

Арбитражный суд Красноярского края признал таки­ми обстоятельствами то, что налоговое правонарушение было совершено прежним руководством, а также сложное финансовое положение ответчика. Федеральный арбитраж­ный суд Восточно-Сибирского округа подтвердил выводы суда первой инстанции¹.

Если судом будет установлено хотя бы одно смягчаю­щее ответственность обстоятельство, размер штрафа под­лежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным законом за совершение данно­го налогового правонарушения (п. 3 ст. 114 НК РФ). Та­ким образом, п. 3 ст. 114 Кодекса установлен лишь мини­мальный предел снижения налоговой санкции, поэтому суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, ко­личества смягчающих ответственность обстоятельств, лич­ности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза (п. 19 постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 июня 1999г. № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с вве­дением в действие части первой Налогового кодекса Рос­сийской Федерации»²).