Применение налоговых льгот

В налоговом праве существуют разные точки зрения относительно оценки налоговых льгот как механизма регулирования налоговых отношений. Одни отмечают, что грамотное применение максимального спектра льгот, предусмотренных действующим налоговым законодательством — один из самых эффективных инструментов налоговой оптимизации[113].

М.А. Громов утверждает, что «комплексное использование налоговых льгот является одним из наиболее эффективных инструментов налогового планирования. При этом, устанавливая ту или иную льготу, государство косвенным образом санкционирует налоговое планирование»[114].

В то же время имеет место и отрицательное отношение к использованию законодателем такого правового регулятора2. Противники льгот говорят о том, что бизнесу нужны равные конкурентные условия и обеспечение фискальной функции не может быть возложено избирательно.

Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор, либо уплачивать их в меньшем размере. Иными словами, налоговая льгота — это предоставленная налоговым законодательством исключительная возможность полного или частичного освобождения от уплаты налога при наличии объекта налогообложения, а также иное смягчение налогового бремени для налогоплательщика.

Нормы НК РФ и иных нормативных актов, регулирующие порядок предоставления льгот, образуют логическую составляющую института налогового планирования.

Мировая практика. Соблюдение закона конкуренции. Можно выделить следующие приоритеты в установлении налоговых льгот в экономически развитых странах с целью использования положительного зарубежного опыта при совершенствовании российского налогового законодательства. Так, при образовании Евросоюза было установлено, что конкуренция не должна искажаться предоставлением национальной налоговой помощи отдельным государствам, предоставление налоговых льгот не должны искажать законы конкуренции и быть совместимы с принципами единого рынка.

После многочисленных дебатов в Европейском союзе в целом было решено, что налоговая помощь отдельным субъектам абсолютно не запрещена, но она должна быть ограничена и контролироваться. Она не должна делаться в ущерб другим государствам, был принят «Кодекс о добросовестном поведении».

Европейским союзом были выработаны следующие принципы при установлении льгот:

1) принцип запрета общей помощи;

2) возможности отступления от этого принципа должны быть максимально ограничены;

3) исчезновение неконкурентоспособных предприятий создает нормальные условия для рынка;

4) принцип исключительности и ограниченности во времени предоставлением льгот;

5) предоставление налоговой помощи может быть оспорено в суде, разработана процедура обжалования.

При этом если суд придет к выводу о том, что предоставление налоговой помощи не совместимо с договором сообщества, то Комиссия Евросоюза может вынести предписание стране-члену о возмещении этой помощи при налогообложении прибыли. Речь идет о том, чтобы восстановить то положение, как если бы предприятие не пользовалось этой помощью[115].

Обоснование налоговых льгот. Система налоговых льгот может быть оправдана, в целом, по причинам социальной или региональной политики либо для поддержания конкурентоспособной структуры рынка. Можно назвать несколько причин, в связи с которыми налоговая помощь будет признана обоснованной:

1) создаются рабочие места или происходит наем социально слабо защищенных категорий трудящихся;

2) сохранение окружающей среды, стимулирование научных исследований;

3) поддержка тех отраслей, которые находятся в затруднительном положении (сельское хозяйство, рыбная и текстильная промышленность); поощрение создания предприятий.

Субсидии, полное или частичное освобождение от уплаты некоторых налогов, исключение из налогооблагаемой базы некоторых элементов, которые могли бы быть учтены при общем порядке налогообложения, являются только некоторыми из используемых методов.

Таким образом, в странах Общего рынка был выработан подход, в соответствии с которым всем странам — участницам необходимо примирять налоговую политику государств, которая основывается на национальных экономических и государственных приоритетах с задачами и основными направлениями деятельности Евросоюза, так как в противном случае налоговая помощь искажает или угрожает исказить конкуренцию, благоприятствуя некоторым предприятиям или некоторым производителям.

Характеризуя использование налоговых льгот в России, следует сказать, что на порядок их применения сказалась экономическая и политическая нестабильность государственного курса, налоговый протекционизм, от которого пострадал как мелкий, так и крупный бизнес. Можно привести следующие примеры.

1. Так с 1 января 2004 г. в соответствии со вступившими изменения в НК РФ были отменены региональные налоговые льготы для инвесторов несмотря на то, что инвестиционные соглашения были заключены на более длительные сроки. В середине 1990-х гг. регионы предоставляли практически полное освобождение от налогов, стремясь привлечь инвесторов.

Например, вложив в основные активы на территории Московской области больше 1 млн долларов, можно было платить лишь половину налога на имуществ и на пользователей автодорог, а региональную и местную часть налога на прибыль не платить вообще. Это позволяло снизить ставку налога на 7,5%. Похожие условия действовали во многих других регионах. В расчете на налоговые льготы при планировании бизнеса в России многочисленные иностранные концерны: Ford, Philip Morris, Danone, Mars, IKEA, № okian Tyres, «Пепсико», «Крафт Фудс», «Мерлони Термосанитари Русь», «Хен-кель-Эра», «Катерпиллар» и многие другие рассчитывали свои долгосрочные бизнес-планы на основе инвестиционных договоров с региональными властями.

В 2001-2002 гг. под нажимом Минфина России регионы начали приостанавливать или переписывать свои инвестиционные законы, дав налоговым органам повод требовать с компаний налоги в полном объеме. С 2002 г. регионам запретили предоставлять инвестором льготу больше чем 4% из 24% ставки налога на прибыль. Споры по поводу дальнейшего использования льгот на период инвестиционных соглашений стали предметом многочисленных судебных разбирательств. Суды поддержали инвесторов. Победой закончились споры с налоговыми органами для пищевой компании Марс», табачной компании «Philip Morris», пивоваренной компании «Вена», чаеразвесочной фабрики «Невские пороги». Три предприятия холдинга «Автотор», которые собирали автомобили DMW, KIA и Hummer в Калининграде, также доказали судам трем инстанций, что досрочная отмена региональных льгот была незаконной. И Конституционный, и Верховный, и Высший арбитражный суды сделали вывод, что новации, утяжеляющие бремя налогоплательщика, не распространяются на ранее возникшие «длящиеся правоотношения». А использование льгот, предусмотренных инвестиционными договорам, как раз и есть пример таких правоотношений.

3. Основные претензии налоговых органов к нефтяным компаниям сводились к следующему.

Во-первых, они регистрируют подразделения в закрытых административно-территориальных образованиях (ЗАТО), где раньше существовали налоговые льготы. Во-вторых, занижают экспортные цены. И, наконец, прячут прибыль в фирмах-однодневках (эти же способы налоговой оптимизации были описаны в письме Г. Букаева и министра экономразвития Г. Грефа президенту В. Путину).

В изложении нефтяников история трансфертных цен выглядит совершенно иначе, чем в докладе Г. Букаева. По мнению нефтяных компаний, они стали невольными и невинными заложниками внутрикорпоративных цен, выгодных прежде всего федеральному правительству. «Само правительство убедительно попросило нас регистрировать торговые подразделения в Калмыкии, иначе МНС просто не выполнило бы бюджетный план по налогам. А нам потом пришлось объяснять иностранным акционерам и партнерам, почему у нас сбыт в офшоре», — сказал «Ведомостям»[116] вице-президент крупной нефтяной компании.

Свои слова нефтяники подтверждают расчетами, суть которых сводится к следующему. Федеральная ставка налога на прибыль составляет 11%, причем налог можно уменьшить вдвое, если направить половину прибыли на инвестиции. Если компания использует трансфертные цены и прибыль оседает в оптовой торговой структуре, федеральный бюджет получает 11% (никаких льгот по федеральным налогам внутренние офшоры не дают). Если добывающая компания не использует трансфертные цены, она сама становится центром прибыли, но при этом платит меньше налога на прибыль по двум причинам. Во-первых, она может уменьшить его вдвое, воспользовавшись инвестиционной льготой. Во-вторых, ее ресурсные платежи существенно увеличиваются, что уменьшает базу по налогу на прибыль. При этом рост ресурсных платежей будет выгоден главным образом региональным бюджетам, которые получают большую их часть, а федеральному достанется лишь 4,4% от дельты увеличения цены. В итоге с учетом уменьшения налогооблагаемой базы и льготы по инвестициям в федеральный бюджет уйдет лишь 4,46% прибыли вместо 11%».

Чем закончились проверки нефтяных компаний известно. Но и сегодня трансфертное ценообразование вновь в центре внимание Минфина России.