 |
Дебет 68 субсчет «расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «постоянный налоговый актив»
|
|
|
|
– начислен постоянный налоговый актив с постоянной отрицательной разницы;
или
ДЕБЕТ 99 СУБСЧЕТ «ПОСТОЯННОЕ НАЛОГОВОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО» КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
– начислено постоянное налоговое обязательство с постоянной положительной разницы.
Постоянные положительные разницы
Постоянные положительные разницы появляются, когда налогооблагаемая прибыль больше бухгалтерской. Это бывает, если:
· доходы в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском;
· расходы в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском.
Разницы в доходах
Такие разницы возникают довольно редко. Например, когда фирма продает товары (работы, услуги) по ценам ниже рыночных. В этом случае в бухгалтерском учете показывают реальную выручку, а в налоговом – потенциальный доход, который получила бы организация, продав товары по рыночным ценам.
Обратите внимание: налоговую прибыль нужно формировать исходя из рыночной цены товара, если по той или иной сделке ФНС России имеет право контролировать цены (ст. 105.3, 105.14 НК РФ).
Пример
Компания ЗАО «Актив» продает ООО «Пассив» 500 единиц товара по цене 1180 руб. (в том числе НДС – 180 руб.). Рыночная цена на него составляет 1475 руб. (в том числе НДС – 225 руб.). Себестоимость единицы товара 900 руб.
Предположим, что других операций и расходов у «Актива» в этом месяце не было. Бухгалтерский и налоговый учет «Актив» ведет по методу начисления. В бухгалтерском учете операция отражена так:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 590 000 руб. (1180 руб. × 500 шт.) – отгружены товары покупателю;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»
– 90 000 руб. (590 000 руб. × 18/118) – начислен НДС;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 450 000 руб. (900 руб. × 500 шт.) – списана себестоимость товаров;
|
|
|
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– 50 000 руб. (590 000 – 90 000 – 450 000) – отражена прибыль от реализации;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
– 10 000 руб. (50 000 руб. × 20%) – начислен условный расход по налогу на прибыль.
В налоговом учете прибыль составила:
1475 руб. × 500 шт.: 118% × 100% – 450 000 руб. = 175 000 руб.
Это значит, что у «Актива» появилась постоянная положительная разница в сумме:
175 000 руб. – 50 000 руб. = 125 000 руб.
Бухгалтер начислил постоянное налоговое обязательство (доначислил налог на прибыль):
ДЕБЕТ 99 СУБСЧЕТ «ПОСТОЯННОЕ НАЛОГОВОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО» КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
– 25 000 руб. (125 000 руб. × 20%) – начислено постоянное налоговое обязательство;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»
– 22 500 руб. ((225 руб. – 180 руб.) × 500 шт.) – доначислен НДС с выручки.
В результате по данным бухучета налог на прибыль начислен в размере:
10 000 + 25 000 = 35 000 руб.
Эта сумма совпадает с данными налогового учета:
175 000 руб. × 20% = 35 000 руб.
Разницы в расходах
Постоянные положительные разницы образуются по четырем группам расходов:
· затраты, которые не учитывают при налогообложении прибыли (они перечислены в ст. 270 НК РФ);
· расходы, которые учитывают для налога на прибыль в пределах норм;
· резервы, которые уменьшают прибыль только в бухгалтерском учете;
· некоторые виды убытков.
Кроме того, такие разницы могут появиться, если вы переоценивали основные средства, и их стоимость была увеличена (дооценена). Остановимся на каждой группе расходов подробнее.
Расходы, не учитываемые при налогообложении
К таким расходам, в частности, относят:
· штрафные санкции по налогам и взносам в государственные внебюджетные фонды;
· отчисления в некоторые резервы;
· суммы НДС по сверхнормативным расходам (ст. 170 НК РФ);
· взносы в негосударственные пенсионные фонды (кроме перечисленных в ст. 255 НК РФ);
|
|
|
· взносы по некоторым видам добровольного страхования (кроме упомянутых в ст. 255, 263 и 291 НК РФ);
· стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг) и расходы, связанные с этой передачей;
· любые выплаты и вознаграждения в пользу работников, не предусмотренные трудовым или коллективным договорами, а также материальную помощь;
· отрицательные разницы от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости;
· часть расходов на подготовку кадров, например, оплату фирмой развлечения и отдыха учащихся сотрудников;
· амортизацию по основным средствам, которые не участвуют в производстве, приносящем доход.
Рассмотрим порядок учета постоянных положительных разниц на примере отдельных видов расходов, учитываемых в бухгалтерском учете.
Штрафные санкции
За неуплату или опоздание в перечислении налогов и взносов в государственные внебюджетные фонды фирмы платят штрафы и пени. Они уменьшают бухгалтерскую прибыль, но не влияют на сумму налогооблагаемой прибыли.
Пример
В январе отчетного года в бухгалтерском и налоговом учете ЗАО «Актив» не было различий до конца месяца. В обоих случаях доходы составили 800 000 руб., а расходы – 500 000 руб.
31 января «Актив» заплатил пени за просрочку уплаты налогов за прошлый год в сумме 850 руб. Кроме того, одному из работников начислена матпомощь в размере 10 000 руб.
В учете сделаны записи:
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– 300 000 руб. (800 000 – 500 000) – отражена прибыль фирмы от основной деятельности;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПЕНЯМ»
– 850 руб. – начислены пени за просрочку налогов;
ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО ПЕНЯМ» КРЕДИТ 51
– 850 руб. – уплачены пени;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 70
– 10 000 руб. – начислена матпомощь работнику;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9
– 10 000 руб. – отражен убыток.
Итоговая прибыль за январь составила:
· в бухучете – 289 150 руб. (800 000 – 500 000 – 850 – 10 000);
· в налоговом учете – 300 000 руб. (800 000 – 500 000).
Таким образом, постоянная разница по расходам равна 10 850 руб. (300 000 – 289 150).
С бухгалтерской прибыли начислен условный расход по налогу в сумме 57 830 руб. (289 150 руб. × 20%).
В учете сделана запись по доначислению налога на прибыль:
ДЕБЕТ 99 СУБСЧЕТ «ПОСТОЯННОЕ НАЛОГОВОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО» КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
|
|
|
– 2170 руб. (10 850 руб. × 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство.
Таким образом, после корректировки по ПБУ 18/02 сальдо по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» составило 60 000 руб. (57 830 + 2170) и сравнялось с суммой налога в декларации.
Резервы
В бухучете фирма может создавать следующие резервы:
· на снижение стоимости материальных ценностей (его учитывают на счете 14);
· на обесценение финансовых вложений (учет ведут на счете 59);
· на формирование оценочных обязательств, например, по судебным разбирательствам, а также на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт проданных товаров (учет ведут на счете 96);
· сомнительных долгов (его учитывают на счете 63).
Отчисления в эти резервы уменьшают бухгалтерскую прибыль.
В налоговом учете разрешено формировать такие резервы:
· на оплату отпусков и вознаграждений за выслугу лет (ст. 255 НК РФ);
· на длительный и дорогостоящий ремонт основных средств (п. 3 ст. 260 НК РФ);
· на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (пп. 9 п. 1 ст. 264 НК РФ);
· сомнительных долгов (пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ) (в бухучете создание такого резерва обязательно. Учет ведут на счете 63).
Из сопоставления этих перечней следует вывод, что постоянные положительные разницы появляются, если в бухгалтерском учете фирма создает резервы:
· под снижение стоимости материальных ценностей;
· под обесценение вложений в ценные бумаги;
· на формирование оценочных обязательств, за исключением гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания проданных товаров;
· сомнительных долгов, если в налоговом учете его не формируют.
В этих случаях также надо доначислить налог на прибыль в сумме постоянного налогового обязательства.
Пример
Согласно учетной политике торговая фирма ООО «Пассив» формирует резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Сумма отчислений в него составляет 40 000 руб.
Этот резерв не предусмотрен Налоговым кодексом. Поэтому в учете возникает постоянная положительная разница:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 14
– 40 000 руб. – начислен резерв под снижение стоимости товаров;
|
|
|
