 |
Материально-производственные запасы
|
|
|
|
Случаев возникновения налогооблагаемых разниц по МПЗ немного:
· из-за разных способов распределения прямых затрат между готовой продукцией (работами, услугами) и незавершенным производством;
· при применении разных способов списания запасов.
Рассмотрим эти ситуации подробнее.
Оценка готовой продукции и «незавершенки»
Готовую продукцию и незавершенное производство (НЗП) оценивают по сумме прямых расходов. В связи с этим расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть по двум причинам:
· из-за разных способов распределения прямых затрат между «незавершенкой» и готовой продукцией;
· из-за разного состава прямых затрат согласно учетной политике фирмы.
В бухучете затраты между «незавершенкой» и готовой продукцией распределяют в соответствии с принятым на фирме методом калькулирования себестоимости.
Для налогового учета фирма может выбрать любой вариант их распределения и утвердить его в учетной политике (п. 1 ст. 319 НК РФ). Подробнее об этом читайте раздел«Отраслевые особенности учета доходов и расходов».
Кроме того, состав прямых затрат в обоих учетах может отличаться.
Производственные фирмы могут вести бухучет:
· по сокращенной себестоимости;
· по полной себестоимости.
В первом случае в себестоимость включают только сумму прямых затрат (стоимость сырья и материалов, зарплату производственного персонала, амортизацию производственного оборудования) и общепроизводственные расходы. Во втором случае себестоимость представляет собой сумму прямых, общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Для налогообложения прибыли фирма может регламентировать состав прямых затрат по своему усмотрению, но обоснованно.
|
|
|
Если в бухучете на готовую продукцию (работы, услуги) будет отнесено меньше затрат, чем в налоговом учете, то при продаже этой продукции (работ, услуг) появится временная налогооблагаемая разница и увеличится отложенное налоговое обязательство.
Такая ситуация возникнет, если в бухучете готовую продукцию и НЗП оценивают по сокращенной производственной себестоимости, а для налогообложения – по сумме всех затрат или прямых затрат, состав которых шире, чем в бухучете. Тогда в месяце продажи продукции расходы в бухучете будут меньше, чем в налоговом учете.
Временная разница и отложенное налоговое обязательство будут погашаться в следующих месяцах по мере реализации продукции (работ, услуг). Ведь в их себестоимость войдут прямые расходы текущего месяца. Эта ситуация будет постоянно возобновляться.
Из-за непрерывности производства, наличия переходящих остатков «незавершенки» и готовой продукции на складе отследить временные разницы можно, только если вести бухгалтерский и налоговый учет в отдельных программах.
Чтобы временные разницы не появились, утвердите в учетной политике одинаковые состав и способы распределения прямых затрат для целей бухгалтерского и налогового учета.
Способы списания
В налоговом и бухгалтерском учете компания может применять любой из трех способов:
· ФИФО (сначала списывают МПЗ, приобретенные первыми);
· по средней себестоимости;
· по себестоимости каждой единицы.
Если для бухгалтерского и налогового учета выбраны разные способы, то в результате может возникнуть временная налогооблагаемая разница. Это произойдет, когда себестоимость списанных МПЗ в бухгалтерском учете окажется меньше, чем в налоговом.
Пример
На 1 января в магазине «Бытовая техника» числится 14 утюгов марки «Тефаль», из них 5 штук себестоимостью 900 руб., 6 штук по 1100 руб. и 3 утюга по 1300 руб. Согласно учетной политике в бухучете магазин применяет метод ФИФО, а в налоговом учете – метод оценки по средней стоимости. Товары он учитывает в покупных ценах.
|
|
|
В январе магазин продал 10 утюгов, в феврале – 4. Цена реализации на утюги «Тефаль» равна 2360 руб. (в том числе НДС – 360 руб.).
Для упрощения примера другие хозяйственные операции рассматривать не будем.
В январе себестоимость проданных утюгов составила:
· в бухучете – 10 000 руб. (900 руб. × 5 шт. + 1100 руб. × 5 шт.);
· в налоговом учете – 10 714 руб. ((900 руб. х 5 шт. + 1100 руб. х 6 шт. + 1300 руб. х 3 шт.) / 14) х 10).
Таким образом, расходы в бухучете на 714 руб. (10 714 – 10 000) меньше, чем для налогообложения. Это и есть временная налогооблагаемая разница.
Бухгалтер сделал в учете проводки:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 23 600 руб. (2360 руб. × 10 шт.) – отражена реализация товаров;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»
– 3600 руб. – начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 10 000 руб. – списана себестоимость товаров;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– 10 000 руб. (23 600 – 3600 – 10 000) – определена прибыль от реализации;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «УСЛОВНЫЙ РАСХОД ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
– 2000 руб. (10 000 руб.× 20%) – начислен условный расход по налогу на прибыль;
ДЕБЕТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ» КРЕДИТ 77
– 143 руб. (714 руб. × 20%) – увеличено отложенное налоговое обязательство.
В феврале себестоимость проданных утюгов составила:
· в бухучете – 5000 руб. (1100 руб. × 1 шт. + 1300 руб. × 3 шт.);
· в налоговом учете – 4286 руб. ((900 руб. х 5 шт. + 1100 руб. х 6 шт. + 1300 руб. х 3 шт.) / 14) х 4).
Таким образом, налогооблагаемая временная разница погашена полностью в сумме 714 руб. (5000 – 4286). Бухгалтер сделал в учете записи:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 9440 руб. (2360 руб. × 4 шт.) – отражена реализация товаров;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НДС»
– 1440 руб. – начислен НДС с реализации;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 41
– 5000 руб. – списана себестоимость товаров;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– 3000 руб. (9440 – 1440 – 5000) – определена прибыль от реализации;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «УСЛОВНЫЙ РАСХОД ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
– 600 руб. (3000 руб. × 20%) – начислен условный расход по налогу на прибыль;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 СУБСЧЕТ «РАСЧЕТЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ»
|
|
|
– 143 руб. (714 руб. × 20%) – уменьшено отложенное налоговое обязательство.
Расходы будущих периодов
В бухгалтерском учете есть расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам. Например, затраты на покупку права пользования компьютерной программой. Их отражают на счете 97 «Расходы будущих периодов», каждый месяц равномерно списывая на счета учета затрат.
В налоговом учете некоторые из подобных затрат уменьшают прибыль в месяце возникновения как косвенные расходы. Следовательно, в этот момент в бухучете расходы будут меньше, чем для налогообложения. Возникнет временная налогооблагаемая разница и отложенное налоговое обязательство.
Пример
В мае текущего года ООО «Пассив» на основании заключения лицензионного договора получило право на использование компьютерной программы за 24 000 руб. В июне программу установили и начали использовать. Других расходов по приобретению программы не было. Руководитель фирмы установил на нее двухлетний срок полезного использования. В бухучете сделаны проводки:
в мае
ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 60
– 24 000 руб. – программа учтена в составе расходов будущих периодов;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 24 000 руб. – оплачена поставщику программа.
В налоговом учете в мае бухгалтер отнес на расходы всю стоимость программы – 24 000 руб. На эту сумму возникла временная налогооблагаемая разница, после чего бухгалтер начислил отложенное налоговое обязательство:
|
|
|
