Понятие и состав налогового законодательства

Налоговое законодательство — составная часть систе­мы российского законодательства, а потому на него рас­пространяются общие принципы построения последнего. С этой точки зрения налоговое законодательство образует единую систему (подсистему) нормативных правовых ак­тов различной юридической силы. Однако к числу особен­ностей налогового законодательства следует, прежде все­го, отнести: а) субъектный состав; б) сферу регулирования общественных отношений; в) применяемые методы (при­емы, способы) правового регулирования.

Законодательство о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах (п. 1 ст. 1). Но в отличие от гражданско­го законодательства, в состав которого входят ГК РФ и федеральные законы (п. 2 ст. 3), налоговое законодатель­ство включает также законодательство субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о местных налогах и сборах (п. 4, 5 ст. 1 НК РФ). Такое положение соответствует конституционно-правовому принципу разделения налого­вых полномочий налогов с учетом различного уровня ком­петенции органов государственной власти.

Подчеркнем, что на федеральном и региональном уров­нях налоги и сборы устанавливаются законами, а на мест­ном уровне — нормативными правовыми актами предста­вительных органов местного самоуправления. Конститу­ция РФ не допускает взимания налогов и сборов на основе указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, ведомственных правовых актов. Таким образом, акты

§ 1. Понятие и состав налогового законодательства

органов исполнительной власти не входят в состав на­логового законодательства.

Кроме того, федеральные законы о налогах и сборах должны соответствовать НК РФ. Резонно спросить: как оценивать те законы, которые были приняты до введения в действие Кодекса? Далее, следует ли под такими закона­ми понимать только те законы, принятие которых прямо предусматривается или допускается Налоговым кодексом?

С момента вступления в силу части второй НК РФ, ко­торая устанавливает систему федеральных' и региональ­ных налогов и сборов, первый вопрос во многом оказался урегулированным. Ранее действовавшие на переходный период (до введения в действие части второй НК РФ) зако­ны о налогах утратили свою юридическую силу. Вместе с тем до сих пор действуют законы, содержащие налоговые нормы (например, отдельные элементы налогового регу­лирования). И хотя некоторые из законов были приняты до введения в действие частей первой и второй НК РФ, такие законы необходимо включать в состав законодатель­ства о налогах и сборах. При этом главное условие — это их соответствие требованиям НК РФ.

Сложным является вопрос о критериях соответствия (несоответствия) так называемых «отраслевых законов», содержащих нормы налогового права, НК РФ. Дело в том, что в силу п. 1 и 2 ст. 6 Кодекса проверка несоответствия производится только для нормативных правовых актов о налогах и сборах. С другой стороны, в НК РФ отсутствуют и прямые указания на то, что при налогообложении при­меняются лишь нормы (правила) законодательства о на­логах и сборах, а нормы «отраслевых» законов применя­ются после их внесения в акты законодательства о нало­гах и сборах¹. Эта проблема вызвала на практике большой резонанс. Так, налоговые органы стали руководствоваться указанием Госналогслужбы России (в настоящее время — Федеральной налоговой службы) о неприменении налого-

¹ См.: Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федера­ции части первой (постатейный) / Сост. и авт. коммент. С. Д. Ша­талов. М., 1999. С. 19—23.

Глава 5. Источники налогового права

вых норм, содержащихся в «неналоговом законодатель­стве». В свою очередь, Верховный Суд РФ и Высший Ар­битражный Суд РФ в определенных случаях также разде­ляли подобную позицию¹. Например, постановлением Выс­шего Арбитражного Суда РФ по делу № К4-Н-7/850 от 24 декабря 1994 г. признано, что льгота по подоходному налогу для физических лиц, установленная Указом Пре­зидента РФ от 24 декабря 1993 г. № 2284 «О государствен­ной программе приватизации государственных и муници­пальных предприятий в Российской Федерации» (п. 5.15.3) не должна применяться, поскольку она не внесена в За­кон о подоходном налоге.

Считаем необходимым сформулировать следующие вы­воды.

1. Налоговый кодекс РФ — федеральный закон, а по­тому с точки зрения Конституции РФ он не обладает ка­ким-либо приоритетом над другими законами. Поэтому в тех случаях, когда нормы двух законов вступают в проти­воречие друг с другом, по общему правилу должны приме­няться нормы того закона, который принят последним по времени (принцип lex posterior derogat priori). Впрочем, при некоторых обстоятельствах приоритет НК РФ может быть обоснован конституционно-правовым требованием определенности налогообложения².

2. Следует обратить внимание на опасность ситуации, когда вносятся известные изменения в налоговую систему посредством принятия неналоговых законов. Такая прак­тика сама по себе опасна. Подобным (разрушительным) тенденциям в какой-то мере противостоит правило п. 5 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым федеральные зако­ны и сборы устанавливаются, изменяются или отменяют­ся только Налоговым кодексом. Надо признать аномаль­ным появление «отраслевых» законов, содержащих нор-

¹ См.: Гаджиев Г. А., Пепеляев С. Г. Предприниматель. Нало­гоплательщик. Государство (правовые позиции Конституцион­ного Суда РФ). С. 270—271.

² См.: Винницкий Д. В. Российское налоговое право: пробле­мы теории и практики. С. 338—339.

§ 2. Иные источники налогового права

мы налогового права. С позиции отраслевой принадлеж­ности того или иного акта, важно избегать принятия та­ких законов. Идея комплексности правовых актов в дан­ной ситуации не срабатывает. Хотя в правовой действи­тельности комплексный элемент присутствует в любой отрасли законодательства¹.