Иные источники налогового права

Нормативный правовой акт — основной источник пра­ва России в целом и налогового в частности. К их числу относятся федеральные законы, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, многочисленные ведом­ственные акты. Как уже отмечалось, в состав налогового законодательства входят федеральные законы, законы субъектов РФ, нормативные правовые акты представитель­ных органов местного самоуправления. Вместе с тем ст. 4 НК РФ говорит о полномочиях органов исполнительной власти всех трех уровней в налоговом регулировании. Федеральные и региональные органы исполнительной вла­сти, а также исполнительные органы местного самоуправ­ления вправе издавать нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, ис­ключительно в случаях, прямо предусмотренных налого­вым законодательством. Такая возможность появляется, когда акты законодательства о налогах и сборах предпи­сывают им издание таких нормативных правовых актов либо делегируют соответствующие полномочия.

Отметим, что части первая и вторая НК РФ содержат минимальное число ссылок на такое делегирование пол­номочий. Так, в силу ст. 59 НК РФ исполнительные орга­ны власти и органы местного самоуправления наделены правом определять порядок списания безнадежных дол­гов.

¹ Например, в ГК РФ достаточно много административно-пра­вовых норм, посвященных регулированию таких вопросов, как государственная регистрация юридических лиц, лицензирование отдельных видов деятельности и др.

Глава 5. Источники налогового права

Официальная доктрина не признает индивидуальные акты, которые рассчитаны на конкретный случай и обра­щены к отдельным лицам, в качестве источника права. Такой подход базируется на общем понимании права как совокупности юридических норм. С точки зрения норма­тивной теории права огромная сфера ненормативной пра­вовой деятельности оказывается вне права. Так, за его пределами остаются индивидуальные правовые акты, дру­гие ненормативные правовые средства¹.

Безусловно, следует отграничивать нормативные акты от ненормативных (индивидуальных) правовых средств, поскольку такое разграничение имеет большое практичес­кое значение. Смешение данных актов ведет к необосно­ванному расширению компетенции тех органов, на кото­рые по закону возложены только функции по примене­нию права². Указанное смешение имеет место в правовой деятельности, на что уже обращалось внимание в литера­туре. Здесь нужно отметить следующее.

По распространенной в отечественной правовой науке доктрине норма права представляет собой формально-оп­ределенное, общеобязательное и охраняемое государством правило поведения. Этим признакам не отвечает индиви­дуальное предписание, которое всегда рассчитано на ин­дивидуальный случай и обращено к конкретным лицам.

К тому же, в правовом регулировании общественных отно­шений акт индивидуального регулирования выполняет, как правило, и функцию юридического факта. По этой причине акты нередко отождествляются с юридическими фактами. Хотя прав В. Б. Исаков, что это разные элементы механизма правового регулирования, выполняющие различные функции³. Проиллюстрируем сказанное на примере договора.

¹ См.: Керимов Д. А. Конституция СССР и развитие политико-правовой теории. М., 1979. С. 172; Пугинский Б. И., СафиуллинД. Н. Правовая экономика: проблемы становления. М., 1991. С. 22, 54.

² См.: Керимов Д. А. Философские проблемы права. М., 1972. С. 162—163.

³ См.: Исаков В. Б. Акты индивидуального регулирования и юридические факты в механизме правового регулирования // Сб. аспирантских работ. Вып. 17. Свердловск, 1974. С. 23.

§ 2. Иные источники налогового права

Договор есть соглашение (согласование воли) сторон, направленное на возникновение, изменение и прекраще­ние прав и обязанностей. Подобное понимание позволяет использовать конструкцию договора в различных отрас­лях права (например, в международном, конституционном, административном, гражданском, налоговом и др.). Одна­ко договор представляет собой и юридический факт. Так, в ст. 8 ГК РФ гражданско-правовые сделки, включая и договоры, отнесены к основаниям возникновения, изме­нения и прекращения гражданских правоотношений..

И наконец, договор (прежде всего, гражданско-право­вой договор) — это правовое средство индивидуального регулирования общественных отношений¹. Через договор его участники приходят к соглашению о деталях конкрет­ного правоотношения, в частности, определяют предмет, его количественные и качественные характеристики, сро­ки осуществления прав и обязанностей. Здесь договор не устанавливает новых норм права, а осуществляет регули­рование конкретных правоотношений.

Признавая договор в качестве индивидуального право­вого акта, следует также отметить, что договор в этом ка­честве не обладает такими свойствами права, как норма­тивность и общеобязательность. По этой причине нельзя полностью согласиться с распространенным в литературе мнением о том, что источником права является норматив­ный договор². В большинстве случаев договор играет роль индивидуального регулятора общественных отношений. Причем сказанное относится в значительной степени и к публичным договорам. Публичный договор представляет

¹ См.: Халфина Р. О. Значение и сущность договора в советс­ком социалистическом гражданском праве. М., 1954. С. 105— 114; Дозорцев А. В. Некоторые вопросы договорного регулирова­ния отношений по поставкам // Научные записки института внешней торговли МВТ СССР. М., 1955; Хохлов С. А. Организа-ция договорной работы в народном хозяйстве. Красноярск, 1986. С. 25—27.

² См.: Теория государства и права: Учебник / Отв. ред. В. М. Карельский, В. Д. Перевалов. М.: Норма, 1996. С. 304—305.

Глава 5. Источники налогового права

собой конкретный гражданско-правовой договор, заклю­ченный между коммерческой организацией и потребите­лем (например, договор банковского вклада). Однако от публичного договора, юридическая конструкция которого очерчена ст. 426 ГК РФ, надо отличать публично-право­вой договор, используемый в конституционном (государ­ственном), административном, финансовом, бюджетном, налоговом и других отраслях публичного права¹.

Нормативный характер договор приобретает при его заключении между государствами. Так, в силу ст. 7 НК РФ международные договоры РФ являются, в соответствии с Конституцией РФ, составной частью правовой системы Российской Федерации. Более того, международные дого­воры РФ применяются к отношениям, указанным в ст. 2 Кодекса, непосредственно, кроме случаев, когда из меж­дународного договора следует, что для его применения требуется издание внутригосударственного акта. Если меж­дународным договором установлены иные правила, чем те, которые предусмотрены налоговым законодательством, применяются правила договора.

Особенно актуальна проблема судебной практики и ее роли в регулировании общественных отношений. В Рос­сии судебная практика (точнее говоря, судебные решения) не является официальным источником права. Судебные органы не вправе заниматься правотворческой деятельно­стью и издавать нормативные правовые акты.

В юридической литературе вопрос о правовой природе судебной практики спорен; взгляды ученых разделились на две противоположные точки зрения. Согласно одной из них (С. Н. Братусь, А. Б. Венгеров, Р. 3. Лившиц, И. В. Решетникова, А. В. Цихоцкий, В. В. Ярков и др.) судебная практика и прежде всего постановления Плену­мов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда

¹ См.: Белых В. С. Хозяйственное законодательство в россий­ской правовой системе // Правовая реформа в России: проблемы теории и практики: Материалы Всероссийской научно-практи­ческой конференции (18—19 апреля 1996 г.). Екатеринбург, 1996. С. 28.

§ 2. Иные источники налогового права

РФ являются источниками права, в соответствии с другой (С. С. Алексеев, К. И. Комиссаров, Т. А. Савельева, В. В. Лазарев, М. К. Треушников, Я. Ф. Фархтдинов) — нет¹. Для обоснования своих взглядов ученые приводят различные аргументы, в том числе ссылаются на опыт про-мышленно развитых стран.

Чаще всего сторонники рассмотрения судебной прак­тики в качестве источника права указывают на возраста­ющую роль судебных органов в новых политических и социально-экономических условиях. В частности, В. В. Ярков отмечает: «Суды путем прецедентного регули­рования способны оказать позитивное воздействие на ста­новление новой правовой системы, выработку единых об­щих правил поведения в конкретных фактических ситуа­циях. Складывающаяся судебная практика не только будет выступать в качестве предварительной ступени к последу­ющему нормативному регулированию, но и сама должна стать непосредственным источником такого регулирова­ния»².

А. В. Цихоцкий считает, что в нашей стране заметно растет число разного рода сборников и справочников су­дебной практики; они создаются для юристов-практиков, поскольку «судебная практика является в прямом смысле слова источником права»³. И далее названный автор дела­ет вывод: «В этой связи объяснима и роль в правовой жиз­ни общества публикуемой в «Бюллетене Верховного Суда Российской Федерации» судебной практики. Безусловно, это способ направления судебной практики по единому «правоприменительному руслу». И хотя, например, рай-

¹ Обзор и анализ различных точек зрения см.: Загайнова С. К. Судебный прецедент: историко-правовой аспект: Дис.... канд. юрид. наук. Екатеринбург, 1999. С. 69—73.

² Ярков В. В. Юридические факты в механизме реализации норм гражданского процессуального права. Екатеринбург, 1992. С. 173— 174; См. также: Решетникова И. В., Ярков В. В. Гражданское пра­во и гражданский процесс в современной России. С. 11.

³ Цихоцкий А. В. Теоретические проблемы эффективности правосудия по гражданским делам. Новосибирск, 1997. С. 385.

Глава 5. Источники налогового права

онные суды в процессуальных документах не ссылаются на соответствующие определения и постановления Верхов­ного Суда РФ, однако они имеют перед собой своеобраз­ные юридические ориентиры (прецеденты) правильности разрешения судебных дел»¹.

По мнению И. В. Решетниковой, в настоящее время наблюдается тенденция к сближению источников право­вого регулирования в странах с различными правовыми системами. Так, в государствах с состязательной системой правосудия (Англия, США и др.) происходит усиление роли закона, а в континентальной системе — значение судеб­ной практики².

В качестве аргумента «за» признание судебной практи­ки источником права ряд исследователей указывает на постановления Конституционного Суда РФ³. Их норматив­ный характер проявляется в том, что, будучи принятыми по конкретным делам, они имеют общий характер и рас­пространяются на всех субъектов, которые могут оказать­ся в аналогичной ситуации. Более того, такие постановле­ния рассчитаны на многократность применения (факти­чески до приведения в соответствие с Конституцией РФ оспаривавшихся положений закона). Такого рода поста­новления обладают свойством императивности содержа­щихся в них норм⁴.

Противники данной точки зрения приводят следующие доводы. Во-первых, по их мнению, признание судебной практики источником права не соответствует конституци­онному принципу разделения власти. В силу ст. 10 Основ­ного Закона государственная власть в России осуществля-

¹ Цихоцкий А. В. Указ. соч.

² См.: Решетникова И. В. Доказательственное право в рос­сийском гражданском судопроизводстве: Автореф.... дис. д-ра юрид. наук. Екатеринбург, 1997. С. 27.

³ См.: Гаджиев Г. А., Пепеляев С. Г. Предприниматель. Нало­гоплательщик. Государство (правовые позиции Конституцион­ного Суда РФ). С. 184.

⁴ См.: Марченко М. Н. Является ли судебная практика источ­ником права? // Журнал российского права. 2000. № 12. С. 19.

§ 2. Иные источники налогового права

ется на основе разделения на законодательную, исполни­тельную и судебную, а органы каждой из них самостоя­тельны. Во-вторых, такое признание не согласуется с ха­рактерными особенностями романо-германской правовой семьи, к которой традиционно причисляют Россию¹.

И наконец, некоторые ученые говорят о несовместимо­сти судебного правотворчества с парламентским. Профес­сор С. Л. Зивс считает, что отнесение судебной практики к числу формальных источников права противоречит прин­ципам верховенства закона и подзаконности судебной прак­тики. Правотворческая деятельность суда умаляет значе­ние закона².

Для изучения различных аспектов затронутой пробле­мы обратимся к деятельности судебных органов некото­рых зарубежных стран.

В странах англо-американской семьи правовых систем по-прежнему велика роль судебного прецедента как ис­точника права. Прецедент — это часть судебного реше­ния, которая со времен Остина именуется ratio decidendi (буквально «основание решения»). Именно эта часть име­ет обязательный характер при рассмотрении конкретных дел органами суда. Одной из важнейших черт доктрины прецедента является уважение к отдельно взятому реше­нию вышестоящего суда. Вот что пишет по этому поводу английский юрист Р. Кросс: «Судья, который пренебрег своей обязанностью относиться с уважением к прецедент­ному праву, будет подвергнут самому недвусмысленному воздействию, и если подобное пренебрежение станет ког­да-либо общепринятым, в английской правовой системе наступит революция широчайшего масштаба»³. Остальная часть судебного решения образует obiter dictum («мнение суда, необходимое для обоснования судебного решения»),

¹ См.: Гурова Т. В. Судебный прецедент как формальный ис­точник права и его место в системе источников права в России // Атриум. 1997. № 3. С. 7.

² См.: Зивс С. Л. Источники права. М., 1981. С. 177—192.

³ Кросс Р. Прецедент в английском праве / Под общ. ред. Ф. М. Решетникова. М., 1985. С. 29.

Глава 5. Источники налогового права

На практике отличить ratio decidendi и obiter dictum не всегда легко. Чаще всего ratio decidendi содержится в скры­той форме необязательных положениях и буквально «ра­створено» в obiter dictum¹. Совокупность действующих в Англии, США, других странах судебных решений образу­ет прецедентное право (case law). Однако с формальной точки зрения прецедентное право США характеризуется рядом особенностей. Одна из них заключается в том, что Верховный суд США и верховные суды штатов не связаны своими решениями. Более того, в 1938 г. Верховный суд США разъяснил, что общее право (common law) — это пра­во отдельного штата. Что касается федерального общего права, то его, по мнению Суда, не существует². Поэтому судебные решения, принятые в одном штате, не обязатель­ны для судов других штатов.

Во многих странах континентальной Европы судебная практика и ее форма — судебное решение в частности — официально не является источником права. Так, Граждан­ский кодекс Франции (ст. 5) запрещает судьям, вынося­щим решения по конкретным делам, принимать общие пред­писания. Формально судебная практика не является источ­ником права и в Германии, а также в ряде других государств.

Решения Федерального суда ФРГ в принципе не связы­вают нижестоящие суды. В рамках судебного процесса Федеральный суд вправе возвратить нижестоящему суду дела, которые являются предметом кассации. Пересмотр дела Федеральным судом ограничивается рассмотрением вопроса, правильно ли нижестоящий суд применил право.

В соответствии с действующим в ФРГ принципом раз­деления властей судам запрещено создавать новые нормы права. С точки зрения Федерального Конституционного суда судам разрешается в сфере частного права (в области публичного права каждое ограничение индивидуального права требует подтверждения формальным правом) запол-

¹ См.: Романов А. К. Правовая система Англии: Учебное посо­бие. М., 2000. С. 167.

² См.: Гражданское и торговое право капиталистических госу­дарств / Отв. ред. Е. А. Васильев. М., 1993. С. 54.

§ 2. Иные источники налогового права

нять существующие пробелы, и в этом отношении говорят о регулировании этих вопросов «судейским правом». Од­нако судейское право не равно по силе правового воздей­ствия закону, принятому парламентом¹.

Фактически решения Федерального суда в Германии становятся вторым источником правового воздействия, сравнимым с формальным законом. С другой стороны, решения Федерального суда имеют большую убедитель­ную силу, поскольку они (решения) опираются на различ­ные источники права и литературы и приводят аргументы за и против определенного применения или толкования закона. Обычно нижестоящие суды руководствуются ре­шениями Федерального суда.

С учетом фактического воздействия решений, прини­маемых Федеральным судом в сфере частного права, а так­же в некоторых иных областях, судебные решения прини­мают характер источников права. Иногда судебные реше­ния кодифицируются (например, в трудовом праве).

Вместе с тем в ряде западных стран (например, в Ита­лии, Швейцарии) судебная практика в качестве источни­ка права нашла законодательное закрепление. В Швей­царском гражданском уложении (§ 1) прямо записано: «Если в законе не может быть найдено соответствующее постановление, то судья должен решить дело на основа­нии обычного права, при отсутствии такого — по прави­лу, которое он установил бы в качестве законодателя. При этом он следует указаниям доктрины и практики»².

Согласно ст. 384 Гражданского процессуального кодек­са Италии ее Кассационный суд выводит принципы, кото­рыми должен руководствоваться суд, принимающий дело к новому рассмотрению³.

¹ См.: Белых В. С., Кох Р. Роль судебной практики в правовом регулировании отношений в сфере предпринимательской деятель­ности // Юридический вестник. 1997. № 24. С. 10.

² Кулагин М. И. Предпринимательство и право: опыт Запада // Избранные труды. М., 1997. С. 26.

³ См.: Попов Н. Верховный кассационный суд Италии // ВВС СССР. 1991. № 12. С. 29.

Глава 5. Источники налогового права

Таким образом, в тех странах романо-германской се­мьи правовых систем, в которых судебная практика в ка­честве источника не получила закрепления в законодатель­стве, в реальной действительности она (практика) играет важную роль. Не случайно западные юристы указывают на несоответствие между формальной оценкой судебной практики и ее действительным авторитетом¹. Отмечается, что благодаря судебной практике судьи фактически вно­сят многочисленные изменения в действующее право. Осо­бенно это касается случаев, когда содержащиеся в законо­дательстве формулировки страдают неопределенностью (например, такие, как «разумный человек», «разумная за­ботливость», «разумные цели»). При подобной неопреде­ленности у судьи всегда имеются достаточные возожности для обоснования любого принятого решения с учетом ра­зумной заботливости честного человека.

Подводя итог в отношении судебной практики, можно в сжатом виде сформулировать следующие выводы.

Во-первых, хотя формально судебная практика не явля­ется источником права, вместе с тем она, наряду с право-конкретизирующей функцией, играет роль фактора, ока­зывающего существенное влияние на совершенствование и развитие любой отрасли законодательства, и законодатель­ство о налогах и сборах не может быть исключением в дан­ном случае. Судебная практика служит своеобразным «ба­рометром» тех изменений и дополнений, которые надо вне­сти в действующее законодательство. Так, появление в НК РФ такого института, как представительство в налоговых отношениях, положений, определяющих момент исполне­ния обязанности по уплате налога, тесно связано с юриди­ческой практикой в целом и судебной в частности.

Во-вторых, в настоящее время наблюдается активный процесс сближения англосаксонской и континентальной правовых систем. При этом надо особо подчеркнуть, что речь идет не о слиянии двух систем, а лишь об их сближе-

¹ См.: Гражданское и торговое право капиталистических го­сударств / Отв. ред. Е. А. Васильев. С. 40.

§ 2. Иные источники налогового права

нии¹. В странах общего права, в связи с изданием законов и актов делегированного законодательства, сужается сфе­ра применения судебного прецедента, особенно в такой спе­цифической сфере, как налоговые отношения. И, напро­тив, в государствах с континентальной правовой системой заметно повышается значение судебной практики в регу­лировании общественных отношений.

В-третьих, официальное признание в России судебного решения в качестве самостоятельного источника права вряд ли поставит знак равенства между английским и российс­ким прецедентным правом. На это обстоятельство указы­вает, в частности, опыт промышленно развитых стран кон­тинентальной Европы. По крайней мере, в этих государ­ствах не спешат с таким признанием, хотя судебная практика уже вышла за пределы лишь объективированно­го опыта реализации права, складывающегося в результа­те деятельности судов по применению юридических норм². Решения высших судебных органов России приобрели не­которые характерные черты прецедентного права, но в принципе (с формальной стороны) не связывают нижесто­ящие суды.

Сущность судебной практики как правоприменитель­ной деятельности состоит в принятии какого-либо реше­ния. В результате этой деятельности судами общей юрис­дикции, арбитражными судами принимаются решения по конкретным делам. Кроме того, Верховный Суд РФ и Выс­ший Арбитражный Суд РФ информируют юридическую общественность о судебных решениях, имеющих принци­пиальное значение. Так, в «Вестнике Высшего Арбитраж­ного Суда Российской Федерации» публикуются материа­лы Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ о рас­смотрении дел в порядке надзора по протестам на вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов. Такая практика ориентирует арбитражные суды по

¹ См.: Решетникова И. В. Доказательственное право Англии и США. С. 38.

² См.: Алексеев С. С. Проблемы теории права. Курс лекций в двух томах. Т. 2. С. 84.

Глава 5. Источники налогового права

§ 3. Действие актов налогового законодательства

тому или иному вопросу при применении ими судебного решения.

В-четвертых, высшие судебные инстанции России на основе изучения и обобщения практики применения НК РФ и других налоговых нормативных правовых актов дают разъяснения по вопросам судебной практики. Указанные разъяснения облекаются в форму постановлений либо информационных писем.

Постановления пленумов обладают обязательной силой для судов. Сложнее обстоит дело с информационными пись­мами (обзорами судебной практики). И хотя письма носят в целом информационный характер, резонно возникает вопрос: может ли судья при разрешении конкретного спо­ра проигнорировать правило, изложенное в письме? Фор­мально да. Но с практической точки зрения вряд ли судья пойдет на подобный шаг. В противном случае такое реше­ние будет отменено вышестоящей судебной инстанцией.

Надо согласиться с мнением о том, что прецедент — явление, не чуждое для российской правовой системы. «Однако ему принадлежит особое место среди источников права. Он не обладает равной закону юридической силой, а потому нет смысла их противопоставлять. Скорее, пре­цедент имеет вспомогательное значение по отношению к закону, его роль заключается в упорядочении отношений, которые либо не урегулированы, либо не могут быть не­посредственно урегулированы законом в силу неясности или неточности законодательных формулировок»¹.

Не замечать всего того, что происходит вокруг судеб­ных решений, механически утверждать, что прецедент не является источником права в правовой системе России, — это означает одно: в теоретическом плане «топтаться» на месте с закрытыми глазами, а с точки зрения практики игнорировать действительную роль судебных решений в регулировании общественных отношений. В этой связи интересно привести мнение Н. А. Соловьевой: «Если иметь

¹ Кучин М. В. Судебный прецедент как источник права (дис­куссионные вопросы) // Российский юридический журнал. 1999. № 4. С. 83.

в виду нестабильное налоговое законодательство, разнооб­разие вариантов налоговых сборов по характеру совершен­ного налогового правонарушения, более точно по этим спо­рам следует говорить о «временной» прецедентности»¹.

Что касается правовых обычаев, то они действительно являются источниками российского права (например, граж­данского права). Однако вряд ли их можно отнести к ис­точнику налогового права. Это связано, прежде всего, с характером регулируемых отношений, которые построе­ны на власти и подчинении.

Действие актов налогового

⇐ Предыдущая891011121314151617Следующая ⇒

Поделиться:

Воспользуйтесь поиском по сайту: